第五章 生产企业的免、抵、退税

第二节 生产企业出口退税帐务处理

一、一般贸易出口

由于出口和内销的比例，以及获取进项发票的速度，决定了增值税两种, 应纳税额(销项减进项)大于零,和小于零,免抵退的三种情况为了使思路更加清晰，我们假设出口货物的征税税率为17%，退税税率为17%。
1、当企业有出口业务同时也有国内业务的时候，就会出现一方面国家要对出口退税，另一方国家要对内销征税，这样就可以两者相抵，相抵后的结果即为-----当期应纳税额。相抵后的结果当期应纳税额如果是正数，这时就说明企业的出口退税已经全部抵顶完，企业当期应该按这个结果交税。这是第一种情况内销比重大，有征税,有抵顶，无退税。
例1：某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，2003年4月的有关经营业务为：

2、当企业有出口业务同时也有内销业务的时候，出口退税和内销征税两者相抵，相抵后的结果如果是负数，需要进一步计算这个负数的性质，因为形成负数结果的原因有多种。
例2：某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，2003年4月的有关经营业务为：

例2应纳税额为负数的原因组成：
第一部分是内销当期进项小于当期销项，有征税30
第二部分是当期出口耗用进项，这50是应退的。
征退相互抵消，最后退税20
3、“出口货物的免抵退税额”这个限额比刚才的负数绝对值大，说明，应退的税有一部分已经抵消了，国家就只能按照抵减内销后的那个负数进行退税了。出口比重大，有退税，有免抵
例3：某自营出口的生产企业为增值税一般纳税人，2003年4月的有关经营业务为：

此案例中应纳税额为负数有两种原因组成：第一部分是内销当期进项大于当期销项，这个原因与出口无关，国家不会退这100的；第二部分是当期出口耗用进项，这50是应退的。
具体是因为内销货物进项大于销项产生的，还是因为出口未退的原因产生的，在实际现实中是无法区分的，因为很难对出口和内销耗材进行分别核算，所以像上面的举例中把内销和外销进项分别列示是不现实的。因此引入了计算公式限额的概念，即要计算一个出口退税的限额，出口货物的离岸价乘以一定的退税率来作为退税的标准，对于“出口货物的免抵退税额”前面反复强调出口货物的离岸价乘以退税率不是应退税额，这是一个退税限额。
4、“出口货物的免抵退税额”比刚才的负数绝对值小，说明刚刚计算的负数中包括两个部分一个部分是内销进项大于销项的部分，另一部分是出口应退的部分，这时国家就会把出口应退的部分退回企业。由于内销货物进项大于销项的部分只能留在下个月继续留抵。进项太大，与出口相比。有退税，同时有结转下期留抵。
免抵退三种情况：
A------内销比重大，有征税,有免抵，无退税。
B------出口比重大I2I《3，有退税，有免抵
C------ 进项太大，与出口相比。I2I》3，有退税，结转下期

二、帐务处理

1、免抵退税额=应退税额+免抵税额
2、免抵调库：汇总表上的又称免抵税额，应交税金九栏帐又称出口抵顶内销应纳税额，
由于财政体制的原因，我们现行的“免抵退”税办法与国外的做法存在一个较大的不同点。考虑到与“先征后退”办法相比，实行“免抵退”税办法对各地税收任务的考核、地方财政增值税25%部分和对地方增量返还都有一定影响，国家为了保证“免抵退”税办法的顺利执行，实行了“免抵退”税预算管理，即除了计算应退税额，还需计算免抵税额，税务机关将核准的免抵税额以正式文件通知同级国库办理调库。所以免抵税额大小对地方财政利益和税收任务有一定的影响，但对出口企业自身利益不起什么作用。有些免抵不退的新办企业甚至不做帐务处理，这也是不正确的。正确反映企业财务状况是会计的第一任务。
《财政部、国家税务总局、中国人民银行关于实行免抵退税办法有关预算管理问题的通知》 [财预字（1998）242号]规定：按月办理免抵调库手续，同时要在年度出口退税计划内优先保障免抵税额的调库。
3、 A：免抵退税额= 免抵税额
B：免抵退税额=应退税额+免抵税额
C：免抵退税额=应退税额
AB两种情况是正常的，C的原因是由于进项速度过大引起的，所以是非正常的，源于我们国
家非用于出口的进项留抵不退税的政策。下面举例来说明各种情况：
A---内销比重大，有征税,无退税
例题1：2004年一月，内销100万，当期外销50万，当期单证齐全40万，进项7万，上期留抵2万。（征17%，退13%）
1）当期不得免征和抵扣=50x（0.17--0.13）=2----1
2）当期应纳税额=100x0.17-（7-2）-2=10----1
3）免抵退税额40x0.13=5.2----2
4）应退税=0----2
5）免抵=5.2----2

帐务处理
1）借：主营业务成本：2
贷:应交税金---应交增值税----进项税转出2
2）借：应交税金---应交增值税-----出口抵减内销5.2
贷：应交税金---应交增值税-----出口退税5.2
3）借：应交税金---应交增值税---转出未交增值税10
贷：应交税金----未交增值税10
实际申报和入帐：本月增值税申报表15栏，免抵退应退税额。为税务机关审核确认的上月退税数。所以企业此分录的填列也应在审核的下月，申报的同月入帐。
1）借：应收出口退税款
应交税金---应交增值税-----出口抵减内销
贷：应交税金---应交增值税-----出口退税
但是：进项税额转出，当月计算，当月申报，当月入帐。
1）借：主营业务成本
贷：应交税金---应交增值税----进项税转出
“应交税金---应交增值税”会计科目的核算内容
借方五个:
应交税金---应交税金
（1）进项税额
（2）已交税金----6.8%
（3）出口抵减内销产品应纳税额----
（4）转出未交增值税
（5）减免税金
贷方四个
（1）销项税额
（2）出口退税
（3）进项税额转出
（4）转出多交增值税
目前能用到的科目9-3=6个
除结转下期留抵有借方余额，剩下全部为0。
计算：借方2+7+10=19 5.2下月入帐
贷方17+2=19 5.2下月入帐
只有A，B两种情况是正常的。全年统算A的情况（纳税不退税），要学者控制---不要出现退税。全年统算B的情况（退税不征税），要学者控制---不要出现征税对于整体通算内销比重大的企业，要学会控制技巧。
例：A：有退税，有征税，征税大。
B：无退税，征税小
A：（1）7月，（征17%，退13%）

（2）8月，（征17%，退13%）

两月合计：7月应退税100，8月应纳税200，共纳税100。
B：（1）7月，（征17%，退13%）

（2）8月，（征17%，退13%）

两月合计：7月应纳税0，8月应纳税100，共纳税100。
控制出现有退税，有征税的情况A 原因：

1. 对于内资企业，有征税，同时附征城建税和教育附加，但是退税时不退。

财税[2005]25号。免抵调库附征城建税和教育附加。2005年开始。
2）征税必须在次月1-10日交纳，退税速度不好掌握。
技巧：-------怎样达到无退税，征税小，
A应纳税《0时，不要挑齐单证(在可控范围内90天)
挑齐单证时，控制应纳税》0
B控制进项速度。
B---出口比重大，有退税，有免抵
例题3、2004年一月，内销10万，当期外销50万，当期单证齐全40，进项4.7万，上期留抵2万。（征17%，退13%）
1、当期不得免征和抵扣=50x（0.17-0.13）=2
2、当期应纳税额=10x0.17-（4.7-2）-2=-3
3、免抵退税额=40x0.13=5.2
4、应退税=3
5、免抵= 2.2
会计分录
1)借：主营业务成本：2
贷：应交税金---应交增值税----进项税转出2
2)借：应收出口退税款---3
借：应交税金---应交增值税-----出口抵减内销2.2
贷：应交税金---应交增值税-----出口退税5.2
2分录下月作帐因为如果做帐，本月留抵成为0,实际申报表留抵3万，3万退税下月申报，也要下月入帐
全年统算B的情况（退税不征税），要学者控制---不要出现征税:
1、出口和内销比,出口比重大,不应出现纳税,如果由于进项索取不及时,出现纳税,将会用出现大的退税.所以控制不要出现纳税。退税也会减少.
2、免抵大，对于有的企业来说是没有调整好--调齐单证齐全和---获得进项的速度，使得有大数额的免抵调库出现，也有一些是内销比重大或企业产品增值大造成的。
C---进项太大，与出口相比。I2I》3，有退税，结转下期
例题2：2004年2月，内销100万，当期外销50万，当期单证齐全40，进项70万，上期留抵2万。（征17%，退13%）
1、当期不得免征和抵扣=50x（0.17-0.13）=2
2、当期应纳税额=100x0.17-（70-2）-2=-53
3、免抵退税额40x0.13=5.2
4、应退税= 5.2
5、免抵调库=0
6结转下期留抵53-5.2=47.8----（理论计算）
但是申报表：53结转下期继续抵扣
1、“应交税金---应交增值税”会计科目的核算内容
借方五个:
应交税金---应交税金
（1）进项税额 -----70
（2）已交税金----
（3）出口抵减内销产品应纳税额----0
（4）转出未交增值税 ----0
(5)减免税金
贷方四个
（1）销项税额---17
（2）出口退税 ----
（3）进项税额转出----2
（4）转出多交增值税
借方2+70=72 贷方17+2=19
72-19=53结转下期继续抵扣
帐务处理
1、借：主营业务成本2
贷:应交税金---应交增值税----进项税转出2-------------------汇总表-----15栏
2、借：其他应收款----出口退税5.2------------------------汇总表---24栏
借：应交税金---应交增值税-----出口抵减内销0--------汇总表---25栏
贷：应交税金---应交增值税-----出口退税5.2----------------汇总表---20栏
这种情况，对于出口比重大的企业来说是没有即时调整好—出口速度和单证收齐速度---相对出口获得进项的速度太快，使得有大数额进项结转下期留抵。应抓紧出口和收齐单证。或晚一点索取进项，以免占压资金。

（作者简介：刘天永，北京华税律师事务所管理委员会主任，注册会计师，注册税务师；华税律师事务所是国内第一家专注于从事税务领域法律服务的专业化律师事务所。网址：www.taxlawyers.com.cn ,转载请注明来源。）