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境外转让股权间接转让国内土地使用权的会有土地增值税风险吗?

引言

    境外转让股权经常会涉及到所得税的问题,今天我们想探讨下境外转让股权是否会有土地增值税的风险。

  • 交易架构

  1、交易图

 

 

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  • 交易文字说明

C公司为中国境内外商独资企业,其拥有的财产主要是土地使用权。设立在香港的B公司为C公司的母公司,100%控股C公司。设立在新加坡的A公司是B公司的母公司,A公司100%控股B公司。D公司为设立在新加坡的公司,其向A公司购买B公司的全部股权,转让交易发生后,D公司为B公司的母公司。B公司并无经济实质,只是承担了控股C公司的功能。

  • 争议焦点

A公司在中国是否因转让B公司的股权而需要在中国缴纳土地增值税?

  • 土地增值税纳税调整的相关规定
  • 国家税务总局批复
  • 国税函〔2000〕687号《国家税务总局关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的批复》(9.5)

广西壮族自治区地方税务局:

你局《关于以转让股权名义转让房地产行为征收土地增值税问题的请示》(桂地税报[2000]32 号)收悉。

鉴于深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司一次性共同转让深圳能源(钦州)实业有限公司100 %的股权,且这些以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物,经研究,对此应按土地增值税的规定征税。

国家税务总局

二〇〇〇年九月五日

  • 国税函〔2009〕387号《国家税务总局关于土地增值税相关政策问题的批复》(7.17)

广西壮族自治区地方税务局:

你局《关于土地增值税相关政策问题的请示》(桂地税报[2009]13号)收悉。

鉴于广西玉柴营销有限公司在2007年10月30日将房地产作价入股后,于2007年12月6日、18日办理了房地产过户手续,同月25日即将股权进行了转让,且股权转让金额等同于房地产的评估值。

因此,我局认为这一行为实质上是房地产交易行为,应按规定征收土地增值税。

国家税务总局

2009年7月17日

  • 国税函〔2011〕415号《国家税务总局关于天津泰达恒生转让土地使用权土地增值税征缴问题的批复》(7.29)

天津市地方税务局:

你局《关于天津泰达恒生转让土地使用权土地增值税征缴问题的请示》(津地税办〔2011〕6号)收悉。

经研究,同意你局关于“北京国泰恒生投资有限公司利用股权转让方式让渡土地使用权,实质是房地产交易行为”的认定,应依照《土地增值税暂行条例》的规定,征收土地增值税。

国家税务总局

2011年7月29日

2、地方税务机关规定示例:

湘地税财行便函〔2015〕3号(2015.1.27)《湖南省地税局财产和行为税处关于明确“以股权转让名义转让房地产”征收土地增值税的通知》

各市州地方税务局财产行为税科:

据各地反映,以股权转让名义转让房地产规避税收现象时有发生,严重冲击税收公平原则,影响依法治税,造成了税收大量流失。

总局曾下发三个批复明确 “以股权转让名义转让房地产”属于土地增值税应税行为。为了规范我省土地增值税管理,堵塞征管漏洞。

对于控股股东以转让股权为名,实质转让房地产并取得了相应经济利益的,应比照国税函〔2000〕687号、国税函〔2009〕387号、国税函〔2011〕415号文件,依法缴纳土地增值税。

财产和行为税处

2015年1月27日

  • 境外转让股权涉及转间接让境内土地使用权的不应被征土地增值税
  • 土地增值税反避税立法缺失
  • 土地增值税反避税欠缺法律、法规层面的规定:

《土地增值税暂行条例》第二条明确规定:转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人,为土地增值税的纳税义务人,应当依照本条例缴纳土地增值税。从这条规定看,要把纳税义务人从房地产的转让人,扩展到拥有房地产的公司的股东,从条例字面含义上几乎是不可能的。

  • 现有的三份批复法律效力低:

《全国税务机关公文处理办法》国税发〔2012〕92号第二十一条规定:“批复,适用于答复下级机关请示事项。批复一般分为政策性批复、问题性批复和事务性批复。批复属下行文。上级机关批复下级机关的请示时,必须明确表态,若予否定,应写明理由。批复一般只送请示单位,若批复的事项需有关单位执行或者周知,可抄送有关单位。若请示的问题具有普遍性,可使用“通知”或其他文种行文,不再单独批复请示单位。

上级税务机关针对下级税务机关有关特定税务行政相对人的特定事项如何适用税收法律、法规、规章或税收规范性文件的答复或者解释,需要普遍执行的,应当按照《税收规范性文件制定管理办法》的规定制定税收规范性文件。”

因此,前文所述三份批复都属于问题性批复,不具有普适性。这些规定适用于国内土地增值税反避税的合法性都是存疑的。

3、关于境外转让股权间接涉及转让国内土地使用权的情形,税务总局并未有相关任何形式的规定。《国家税务总局公告2015年第7号――关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告》也不适用。

关于非居民企业间接转让财产企业所得税若干问题的公告在正文的开始部分就已经明确:“为进一步规范和加强非居民企业间接转让中国居民企业股权等财产的企业所得税管理,依据《中华人民共和国企业所得税法》(以下称企业所得税法)及其实施条例(以下称企业所得税法实施条例), 以及《中华人民共和国税收征收管理法》(以下称税收征管法)及其实施细则的有关规定……”。该公告只针对企业所得税问题。对于其他税种的反避税问题并不适用。

  • 境外转让股权涉及转间接让境内土地使用权的不应被征土地增值税
  • 税收法定原则

根据《中华人民共和国税收征收管理法》(2015修正)第三条规定:“税收的开征、停征以及减税、免税、退税、补税,依照法律的规定执行;法律授权国务院规定的,依照国务院制定的行政法规的规定执行。任何机关、单位和个人不得违反法律、行政法规的规定,擅自作出税收开征、停征以及减税、免税、退税、补税和其他同税收法律、行政法规相抵触的决定。”结合前文对土地增值税相关规定的梳理可以看出,对于境外转让股权涉及间接转让境内土地使用权的情况并无相关征税规定,因此不应征税。

  • 在境外转让股权环节不征收土地增值税并不会给国家带来税收损失

在境外转让股权环节不征收土地增值税并不会给国家带来税收损失。因为境外转让股权并不会导致境内的土地使用权主发生变更。而根据《土地增值税暂行条例》第二条规定:“转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人,为土地增值税的纳税义务人,应当依照本条例缴纳土地增值税。”当实际发生土地使用权转移时,还是需要缴纳土地增值税的。

综上,境外转让股权所得税可能会被调整,但是土地增值税不应被调整。

作者:刘天永,北京华税律师事务所主任,全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长,法学博士,经济学博士后,税务律师,注册会计师,注册税务师;QQ和个人微信号均为:977962,添加可互动交流。)

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