（一）案情简介

某县一家建筑公司2002年承包本县一乡镇"希望小学"工程，在发生应税行为后，由于未按规定向当地主管税务机关办理纳税申报，当地主管税务机关对其下达了《税收违法行为限期改正通知书》，同时下达了《税务行政处罚事项告知书》，拟对其作出罚款500元的决定。
    3天后，税务机关对其下达了《税务行政处罚决定书》，作出罚款500元的决定。但该纳税户置之不理，逾期仍未进行申报。税务机关对其不申报行为拟作出2500元罚款。同时，根据新《税收征收管理法》第六十三条规定：纳税人经税务机关通知申报而拒不申报的，是偷税，可处所偷税款百分之五十以上五倍以下的罚款。经调查核实，该公司应当向税务机关申报缴纳地方各税（费）12000元，按所偷税款拟作出0．5倍罚款，即6000元。当地主管税务机关将《税务行政处罚呈报表》呈报县地税局后，县地税局仅对偷税的处罚予以维持，对未申报的再处罚不予支持，并以县地税局的名义制作了《税务行政处罚事项告知书》。对此，税务执法人员不理解。
（二）税务争议焦点
　　那么，县地税局对未申报的再处罚不予支持，其理由是什么呢？
（三）华税观点
　　原《税收征收管理法》第三十九条规定：纳税人未按照规定的期限办理纳税申报的，由税务机关责令限期改正，可以处以二千元以下的罚款；逾期不改正的，可以处以二千元以上一万元以下的罚款。
　　而新《税收征收管理法》对本条规定进行了修改，规定纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。
　　本案中，由于纳税人不申报的行为是发生在新《税收征收管理法》实施后，应适用新法。新法中将"逾期不改正"修改为"情节严重"，其意思是说，纳税人不办理纳税申报和报送纳税资料时，税务机关应就当时纳税人这一行为来判定其情节是否严重，从而作出"自由裁量"。如果纳税人不申报或报送纳税资料的情节比较轻微，则在下达《限期改正通知书》的同时，可以处二千元以下罚款；如果情节严重，则在下达《限期改正通知书》的同时处二千元以上一万元以下罚款，而不是到纳税人逾期仍不申报，再处二千元以上一万元以下的罚款。对通知申报而逾期仍不申报的，这时应当根据新《税收征收管理法》第六十三条规定进行处理，即纳税人经税务机关通知申报而拒不申报的是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
　　所以，对本案中，纳税人不申报的行为，当初税务机关已作出了罚款决定，就不得对其未申报行为再行处罚。因为逾期仍不改正，就属拒不申报行为，拒不申报行为就属偷税，应按偷税进行处理。

（四）税务争议解决

最终，税务机关工作人员遵守了县国税局的决定，即仅对偷税的处罚予以维持，对未申报的再处罚不予支持。

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（作者简介：刘天永为华税律师事务所高级税务合伙人，中央财经大学税务学院客座教授，注册会计师，注册税务师；版权所有华税律师事务所，转载请注明来源。）