（一）案情简介

某地国税直属稽查分局在对辖区内一汽配公司进行税务稽查时，认定该企业存在“帐外经营”行为，遂作出“限期补缴增值税款17万元，并处罚款10万元”的决定。该企业对此决定不服，认为税务机关认定其“帐外经营”依据不足，其应补缴的税款未达17万元。随即该企业在按要求缴清税款后，向稽查分局的上级单位该地国税局申请复议，后因对“维持”的复议裁决不服，遂向一审法院提起税务行政诉讼。一审法院经审查后认定，税务机关决定是适当的，并无不妥之处，于是判决维持行政决定，驳回原告诉讼请求。该企业仍不服，向二审法院提起上诉，请求撤销一审判决和行政决定，二审法院受案后，经过详细审查，认定税务机关作出被诉具体行政行为时证据不足，一审法院作出维持判决显然不妥。在二审法院准备作出撤销一审判决和税务机关行政决定的终审判决前，该税务机关为了争取主动，挽回面子，遂向该汽配公司发出一份更正的处理决定，将应补缴的税款更正为9.8万元。同时，汽配公司考虑到以后同国税局的长期关系，遂向法院提出撤回上诉的申请。

（二）税务争议焦点

税务机关能否在诉讼中自行改变被诉具体行政行为呢？

（三）华税观点

那么，在本案中原告的撤诉法院是否会允许呢？本案中，被告国税局在二审法院准备作出撤销一审判决和税务机关行政决定的终审判决前，向该汽配公司发出一份更正的处理决定，自行改变了其作出的被诉具体行政行为，然后汽配公司向法院申请撤诉。一般说来，在行政诉讼过程中，当被告发现自己做出的被诉具体行政行为不当或者有错误的时候，允许其依据相应的法律程序加以改变，以便及时纠正违法的具体行政行为，避免继续造成不必要的损失，也可以尽早息讼，符合诉讼经济原则。《行政诉讼法》第51条规定，人民法院对行政案件宣告判决或者裁定前，被告可以改变被诉具体行政行为。但要注意，这里的“宣告判决或裁定前”是指一审宣判前。而且为保护原告的利益和保证法院的权威，对被告的改变权也加以限制。被告改变后的新的具体诉讼行为并不能从送达当事人之日起生效，其生效的条件有二：一是原告同意并向法院申请撤诉；二是法院裁定准予撤诉。

但是在二审中则不允许行政机关这样做，那么为什么一审中原告可以就行政机关改变原具体行政行为而撤诉，在二审中就不行了呢？因为在二审中，由于一审法院已经对被诉具体行政行为作出了裁判，而二审审判的对象又是一审裁判，如果允许行政机关在二审中改变被诉具体行政行为，就意味着一审裁判的对象便不再存在，一审的裁判则必然空有虚名，这不仅使得一审法院的权威受到损害，而且也会使二审没有必要进行，行政诉讼也便无法开展。因此，最高人民法院《关于贯彻执行〈中华人民共和国行政诉讼法〉若干问题的意见（试行）》第76条规定：“在第二审程序中，行政机关不得改变其原具体行政行为。上诉人如因行政机关改变其原具体行政行为而申请撤回上诉的，人民法院不予准许。”这样规定，保证了诉讼的完整性，有利于切实保护相对人的合法权益。

因此，在本案中，税务机关不得在二审宣判前，自行改变其作出的被诉具体行政行为，即使作出，法院也不予承认其效力。上诉人也无权承认其效力并因此而撤回上诉申请，上诉人汽配公司因税务机关改变其原作出的处理决定而申请撤回上诉，法院最后不予准许。

（四）税务争议解决

税务机关为了争取主动，挽回面子，遂向该汽配公司发出一份更正的处理决定，将应补缴的税款更正为9.8万元。同时，汽配公司考虑到以后同国税局的长期关系，遂向法院提出撤回上诉的申请。

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（作者简介：刘天永为华税律师事务所高级税务合伙人，中央财经大学税务学院客座教授，注册会计师，注册税务师；版权所有华税律师事务所，转载请注明来源。）