（一）案情简介

某市铸钢有限责任公司为小规模纳税人，2002年1月份办理工商营业执照，工商营业执照上登记的经济性质是私营有限责任公司，法定代表人为李某，主要经营范围是废钢、废铁冶炼销售，共有15个股东。2002年2月份该公司办理了税务登记，税务部门在办理税务登记时，将该公司登记为个体工商户，纳税人为李某，纳税人识别号是李某的居民身份证号码，税款征收方式确定为定期定额征收。

2004年8月份，该市国税局接到举报，称该公司有重大偷税嫌疑。接到举报后，市国税局迅速组织稽查人员前去调查。检查发现，李某自开业以来，采取不申报、少缴税的手段隐瞒销售收入1342087元，少缴增值税75967.19元，占同期应纳税额的15.67%。于是，该市国税局依法作出决定，认定李某偷税，并于2004年9月4日对其下达了《税务处理决定书》，责令李某在限期内补缴税款75967.19元，并按日加收万分之五的滞纳金。同时，鉴于该纳税人偷税的数额较大，已超过1万元，并且占同期应纳税额的10%以上，已触犯了《刑法》，该局又制作了《涉税案件移送意见书》，移送公安机关追究其刑事责任。李某以无钱补缴税款和滞纳金为由，在国税机关限定的缴税期内没有履行补缴税款和缴纳滞纳金手续。2004年9月20日，市国税局认为李某有转移财产的迹象，便制作了《税收强制执行措施通知书》，扣押了李某个人的小轿车一辆，并按规定给李某开具了《扣押商品、货物、财产专用收据》。

在李某的小轿车被扣押的当天，李某迅速借款缴纳了税款和滞纳金，同时，以市国税局扣押其个人财产、实施强制措施不当为由，向市人民法院提起诉讼。当地人民法院接到当事人李某的诉讼申请后，对市国税局作出的这一具体行政行为的合法性进行了详细审查，责令市国税局出示当事人当初办理税务登记的有效合法证件。市国税局只出示了李某的税务登记证件，并未出示工商营业执照和技术监督局下发的代码证复印件。李某申辩，自己只是铸钢有限责任公司的法定代表人，并不负有纳税义务，随后出示了有关证据支持其申辩。

2004年10月14日，市人民法院作出一审判决。法院认定市国税局没有按照税法规定给纳税人办理税务登记，擅自改变纳税义务人和经济性质，导致确认纳税对象错误，对非从事生产、经营的纳税人李某实施了税收强制执行措施，其具体行政行为明显不当。法院判决市国税局败诉，责令市国税局重新作出具体行政行为，撤销已作出的扣押财产决定，归还已扣押的车辆。

11月3日，当事人李某在打赢第一场官司后，又以市国税局作出的偷税行为认定事实不清、证据不足、自己不是纳税主体为由，向市国税局的上一级国税机关申请复议。上级国税局法规科接到当事人的申请后，对市国税局作出的具体行为进行了详细审查，经复议机关委员会集体讨论通过作出了复议决定，认定市国税局作出的李某偷税具体行政行为证据不足，事实不清，确认纳税主体错误，撤销了其作出的偷税处理决定，并要求立即撤销已下达的《涉税案件移送意见书》，中止公安机关对当事人的立案侦查活动。      

（二）税务争议焦点

本案的争议焦点在于纳税义务主体的认定。税务机关的税务登记将铸钢责任有限公司登记为个体工商户，并据此认定公司的法定代表人李某为纳税义务人。该公司自开业以来，先后采取不申报、少缴税的方式偷税。作为个体工商户，李某应该对偷税行为负责。因此，税务机关选择李某作为征收对象，并且对其采取行政强制措施。

李某认为，铸钢有限责任公司是一个独立的法人，自己作为公司的法定代表人，不能作为纳税主体。税务机关选择纳税对象错误，对自己实施了税收强制措施的具体行政行为明显不当。

（三）华税观点

本案是一个典型的确定纳税主体错误而引发的一场官司，还涉及到纳税强制措施这一税务具体行政行为。由于税务机关没有依法给纳税人办理税务登记，使税务登记证缺乏法定效力，从而导致一连串错误的事情发生。

此案虽然已经结束了，但带给税务部门的教训是十分深刻的，它告诫税务机关管理部门在办理税务登记时，切不可草率行事，以免给征收、稽查带来不必要的麻烦。《税收征管法实施细则》第12条规定：“从事生产、经营的纳税人应当自领取营业执照之日起30日内，向生产、经营地或者纳税义务发生地的主管税务机关申报办理税务登记，如实填写税务登记表，并按照税务机关的要求提供有关证件、资料。”，据此可知，从事生产经营的纳税人应当自领取营业执照之日起30日内，向生产经营或纳税义务发生地的主管税务机关申报办理税务登记，如实填写税务登记表。税务机关办理的税务登记应以工商营业执照为前提，税务登记证的内容要和工商营业执照上登记的内容相符，对于没有工商营业执照或者只有其他有关部门颁发的合法证件的当事人，应根据当事人的实际经营状况确认纳税义务人、经济性质和其他有关事项。否则，税务机关办理的税务登记就没有法律效力。

就本案来说，由于税务机关未依法给纳税人办理税务登记，导致以下错误的事情发生：

一是认定当事人的行为是偷税证据不足。根据《最高人民法院关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第2条之规定，对于应办理税务登记但尚未依法办理税务登记的纳税人，税务机关必须首先履行书面通知其申报这一程序，否则不能认定其行为是偷税。对本案来说，当事人虽然办理了税务登记，但在确认纳税主体和经济性质时错误，这样办理的税务登记证为非合法证件。所以，对当事人认定为偷税证据不足。

二是征管范围错误。根据国家税务总局有关规定，从2002年1月1日起，新办的除个人合伙、独资的私营企业以外的其他企业缴纳的所得税应由国税部门征收管理，而该铸钢有限公司是私营有限责任公司，其所得税应由国税部门征收管理。但税务机关在办理税务登记时办的是个体工商户，其缴纳的个人所得税应该由地税部门管理。因此，税务机关有越权的嫌疑。

三是税款征收方式有误。根据《会计法》第2条和第9条规定，国家机关、企事业单位和其他组织必须依法办理会计事务，根据实际发生的经济业务事项进行会计核算，填制会计凭证，登记会计账簿，编制财务会计报表。该市国税局未按税法规定给当事人办理税务登记，使该公司的经济性质发生了变化，原本应该由查账征收税款的纳税人，变成了定期定额征收税款的纳税人，会给国家税收造成一定的损失。

（四）税务争议解决

李某以市国税局扣押其个人财产，采取强制措施不当为由向法院提起诉讼。法院判决市国税局败诉，责令市国税局重新做出具体行政行为，撤销已作出的扣押财产的决定，归还已扣押的车辆。

法院判决以后，李某又向上级国税机关提出行政复议申请。复议机关经讨论做出复议决定，撤消了市国税局的偷税处理决定，并要求撤销已下达的《涉税案件移送意见书》，终止公安机关对当事人的立案侦查活动。

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（作者简介：刘天永为华税律师事务所高级税务合伙人，中央财经大学税务学院客座教授，注册会计师，注册税务师；版权所有华税律师事务所，转载请注明来源。）