《会计法》亟需修订 落实监督应成常态
本报记者 文兆祥 王丽英
今年是我国《会计法》出台的第25年。
在纪念这个特殊日子之际，我们重新温习并理解《会计法》的内容，发现《会计法》经过1993年和1999年的两次修改，在规范会计行为、保证会计工作秩序有序进行等方面起到了十分重要的作用。但与此同时我们也注意到，任何法律法规都需要在实践中不断检验、不断加以补充和修改，才能日臻完善，《会计法》亦是如此。
随着我国经济变化的日新月异，，随着我国会计事业的不断发展，《会计法》已经明显滞后，到了再次修订的路口。因此，对会计领域新出现的涉法问题进行探讨具有一定的现实意义。本报记者就此特别采访了北京华税律师事务所高级合伙人刘天永、北京科技大学会
具体法律条文规定亟需修订
《财会信报》：十年来，新《会计法》为我国经济发展和会计规范作出了重大贡献，然而，随着经济社会的断发展和我国会计事业的做大做强，《会计法》有些内容与经济生活产生了矛盾或不足，需要进一步的修订。总的来说，您觉得这些突出的问题表现在哪些方面？相应地，《会计法》亟需作出哪些调整？
刘天永：我国《会计法》存在问题主要表现在以下几个方面：第一、从立法思路上看，《会计法》立法思路显得有些混乱、缺乏整体感，这可能与会计本身的技术性较强有关系；第二、从具体操作性上来讲，《会计法》存在法律规定较为笼统、缺乏操作性等问题。第三、《会计法》的一些具体法律条文规定仍亟需修订。
应做以下几个方面的调整：首先、在立法思路上应将《会计法》定位成一部程序法、从而改变之前实体法和程序法混存的局面；其次、现行《会计法》对会计处理、核算、披露及会计工作的内部控制、社会监督、国家监督等方面还规定得比较笼统，缺乏操作性，应进一步增加一些更具操作性的规定；再次、在具体法律条文上，在”会计监督”中应进一步完善如内部控制和检举制度的规定，在“法律责任”中应进一步明确单位负责人的个人法律责任的规定。
凌云志：总的来说，突出的问题表现在以下几个方面
《会计法》第四条规定：“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性、完整性负责。”这一规定，没有区分具体情况，而是一概而论。在会计集中核算方式下，追究会计责任时，仅追究单位负责人的责任，有失公平。这一规定，一方面突出了单位负责人对单位的会计工作与会计资料真实性和完整性的责任，另一方面也明确了对单位违法会计行为处罚的责任主体。
《会计法》第三十六条规定：“ 各单位应当根据会计业务的需要，设置会计机构，或者在有关机构中设置会计人员并指定会计主管人员；不具备设置条件的，应当委托经批准设立从事会计代理记帐业务的中介机构代理记帐。”且《会计法》第二条规定：“国家机关、社会团体、公司、企业、事业单位和其他组织（以下统称单位）必须依照本法办理会计事务”。很显然，行政事业单位是要依照本法办理会计事务的，但是在大部分的地方，财政都要求实行会计集中核算制度，这样会计核算中心既不是单位的机构也不是从事会计代理记帐业务的中介机构，这一做法明显缺乏法律依据，但是事实上却是广泛采用。
相应地，《会计法》亟需作出以下调整：《会计法》第四条区分具体情况明确对单位违法会计行为处罚的责任主体。《会计法》要加入会计集中核算这一方式，使会计集中核算这一方式有存在的法律依据。
高立法：目前经济发展速度很快，已经由当初的市场经济发展为世界经济全球经济了，《会计法》也应该修订以适应目前经济发展需要。另外，现在有了新《会计准则》，也应将会计准则的一些精神体会到《会计法》中。此外，还应在如何监督上进一步细化明确。
《财会信报》：新《会计法》没有对财务会计体系的基本目标做出规定，作为财务会计的基本法，这似乎不能是一个较大的疏漏，您觉得呢？
刘天永：新《会计法》中确实对于财务会计体系的基本目标没有做出具体明确的规定，只是在《会计法》第一章总则中零星地提到了一些会计目标，因此在某种程度上可以说是一个疏漏。
之后，
凌云志：个人觉得，财务会计体系目标作为一种主观愿望，其实现范围取决于财务会计的客观职能，而其实现程度则取决于财务会计信息质量特征的具备程度。我查了一下有关资料，对于财务会计体系目标至今仍未形成一个明确、统一的认识。但是我认为《会计法》的第一条：“为了规范会计行为，保证会计资料真实、完整，加强经济管理和财务管理，提高经济效益，维护社会主义市场经济秩序，制定本法。”可能隐含了我国对财务会计目标的界定。
应有管理当局承担民事责任
《财会信报》：我们了解到，新《会计法》第6节“法律责任”详细地列示了单位负责人。会计人员违反《会计法》时将受到怎样的行政处罚或者刑事处罚，然而目前涉及民事法律责任的实施细则尚未出台，而民事赔偿责任恰恰是与广大投资者会计报告使用者利益相关的问题，请问，谁有权获得民事赔偿？如何计算损害赔偿的金额？
刘天永：对于会计人员违法《会计法》的相关规定，情节严重的，应由县级以上人民政府财政部门吊销会计从业资格，构成犯罪的，将依法追究会计人员相应的刑事责任。
另外、根据侵权损害赔偿责任的规定，使用会计报告的投资者、委托人及其他利害关系人都有权获得赔偿，具体金额应以受害人遭受的实际损失为准。
凌云志：现行《会计法》主要规定了刑事责任和行政责任，从未规定民事责任，会计人员和单位领导人均不负民事赔偿责任。从会计的代理关系看，会计人员是接受管理当局及次级管理人员的委托，向管理当局的委托人编制财务报告。因此，只有管理当局才对外部投资者负责，会计人员只对管理当局及次级管理人员负责，与外部投资者并没有直接的受托责任关系。由会计人员承担民事责任缺乏依据，并且淡化管理当局的责任。
从虚假财务报告产生机制看，会计人员主观上一般没有提供虚假财务报告的动机，因为会计信息失真与其自身利益并没有直接联系，只不过是受到管理当局的授意、指使或强令，为了避免被解聘或降职等而不得已做出的行为。
实际上，管理当局与股东之间的聘任报酬契约、与债权人的债务契约、资本市场筹资动因等导致他们有提供虚假财务报告的直接动因。从会计的定位看，会计人员的报酬取决于管理当局，其意思表示受到管理当局的影响。
会计人员与管理当局之间是一种雇佣关系，会计人员的民事责任可以适用侵权法中的雇员侵权责任。侵权法认为，受雇人执行职务行为时所致的他人损害，雇佣人应承担赔偿责任，雇佣人的这种责任是替代赔偿责任。在执行职务过程中，受雇人按照雇佣人的意志为雇佣人的利益所实施的行为，实际上等于雇佣人自己所实施的行为，雇佣人与受雇人所致损害之间存在特定的因果关系，雇用人对受雇人选人不当、疏于监督是损害事实得以发生的主要原因，除非能证明没有过失，否则应承担赔偿责任。
据此，对于虚假陈述行为给投资者和其他利害关系人造成的损失，投资者和其他利害关系人有权获得民事赔偿，应当由管理当局承担民事责任，其金额可适用《民法》的有关规定。
会计责任应有更明确表述
《财会信报》：随着我国会计事业的不断发展，相关制度的不断完善，如企业内控制度的建立和完善，会计师事务所做大做强，会计准则与国际趋同等，《会计法》在这些方面，应该做出哪些相应的调整？鉴于当前会计造假的问题仍然比较常见，对于单位负责人的会计责任与注册会计师的审计责任来说，应该如何分别规定？
刘天永：首先，《会计法》的修订应根据国际惯例将规范的会计行为朝国际化的方向发展；其次，《会计法》的修订应注重会计计量模型的重塑、在谨慎性计量方面做出更大的尝试；再次，《会计法》的修订应在更大篇幅上关注企业会计组织结构的健全。
对于单位负责人的会计责任与注册会计师的审计责任的规定主要是要区分会计责任和审计责任的联系和区别，明确两种责任不同的法律责任范围。无论对于单位负责人的会计责任和注册会计师的审计责任我国法律都规定了严格的民事、行政、刑事责任。但是二者又有如下的区别：《会计法》是法律法规的强制性义务，实行无过错责任，即会计信息失实导致利害关系人损失，无论责任主体主观是否存在过错，均应当承担民事赔偿责任。
审计责任有两方面的表示：一是对委托人，基于《审计业务约定书》，注册会计师应当承担约定责任，二是对利害关系第三人，基于审计的法定强制色彩，注册会计师承担法定责任。作为独立第三方的审计，是过错责任，只有在注册会计师故意和重大过失的情况下才承担相应的法律责任。
凌云志： 《会计法》规定单位提供的担保、未决诉讼等或有事项，应按国家统一的会计制度在财务报告中说明，但并未规定若不说明所应承担的责任，这种情况势必导致违反法规而法规自身无法追究法律责任。在体系设计上，存在民事责任的缺失，在其关于法律责任的规定中，列明了单位负责人及其他责任人违规应承担的行政或刑事责任，却未提及民事责位。没有关于民事责任的规定，则投资者难以依法提起民事诉讼、追究会计造假者的民事责任而无法获得合理赔偿，因而《新会计法》有必要就各种会计失信行为应承担的相应民事责任做 出明确的规定，使失信者即使免于刑事责任，也难逃付出巨额民事赔偿的惩罚。
在会计责任问题上，存在责任主体难定、责任界定不明、责任追究困难等问题，比如单位负责人究竟具体指谁未作说明，而在我国目前公司治理结构不完备的情况下，作为法律责任主体的单位负责人很难界定，是作为法人代表的董事长还是直接负责经营管理的总经理，尚存在争议，《会计法》应作出相应调整。
《会计法》虽然明确了单位负责人为本单位会计工作的第一责任人，但其如何具体承担责任以及具体应承担哪些责任也较为含混，如果此类问题解决不好，一旦企业发生会计失信行为，在追究单位负责人的法律责任时就显然依据不足。《会计法》应作出相应调整。
鉴于当前会计造假的问题仍然比较常见，对于单位负责人的会计责任与注册会计师的审计责任来说，应该分别规定如下：
对于会计责任涉及以下三方面的内容。（1）建立健全企业内部控制制度。随着企业规模、业务量逐步加大，交易处理逐步复杂，掌握企业经济命脉的财务部门，在会计核算程序上可能发生的错误、舞弊现象也逐步增多。因此，建立健全企业内控制度，才能保证企业有效运营。（2）保证资产的安全、完整。只要两权分离，所有者将经营权交与经营者，经营者就应责无旁贷地保证资产安全、完整，因此会计不只是简单地核算，还要承担起对企业资产保值增值监督的责任，防止企业资源（对于国有企业，就是国有资产）流失。（3）向企业外部各方提供真实、公允的会计信息。正确的经济决策需要相关、可靠的会计信息。国家宏观经济决策部门、企业管理者、投资人、债权人需要了解企业真实的会计信息以供决策。
对于审计责任，根据《注册会计师法》第二十一条、三十九条规定，“注册会计师……必须按照执业准则、规则确定的工作程序出具报告。”注册会计师和会计师事务所如果不按照执业准则、规则的要求执行业务，应承担相应的法律责任。所以说，审计责任是注册会计师对自己的评价和鉴证所承担的责任。
只有区分了会计责任和审计责任，才能有效对会计造假进行处罚。
须加大《会计法》的执行力度
《财会信报》：在法制建设中，执法是关键的环节。但在现实生活中，有法不依、执法不严、滥用职权、司法腐败等破坏法律法规的行为时常发生，执法环境差，已严重制约了《会计法》的实施。您对此有何评价？
刘天永：执法难是我国目前社会主义法治进程中存在的一大突出问题，《会计法》也存在这样的问题。在我看来，首先，应该提高《会计法》的法律地位，树立《会计法》在规范会计行为方面的绝对权威，其次，要提高广大执法者的执法水平，真正将《会计法》的法律规定落到实处。
凌云志：《会计法》第四十五条规定对违法违规的行为和处罚有明确规定，但是依然有人以身试法。我个人觉得，在实际工作中，除有人举报外，查处并不严格，或者说有关部门的精力还没有够得上，这样会使不少不法分子逍遥法外。
高立法：执法不力是目前面临的一个最大问题。《会计法》也明确规定了会计人哪些可为，哪些不可为，但是依然有不好人明知违法也去做。原因就在于没人管，没人监督。虽说财政部门是监督部门，但是每年对会计人来一两次检查远远达不到监督的目的。
今后必须加大《会计法》的执行力度，如果执行《会计法》像执行《交通规则》那样强硬，闯“红灯”就会罚，相信违反《会计法》的现象会大大减少。
多种手段宣传《会计法》
《财会信报》：当前不少财会从业人员，对《会计法》的内容知之甚少，您怎样看待这种现象，今后是否应该格外加大《会计法》的宣传力度。
刘天永：《会计法》作为规范一切会计行为的根本大法，是财会专业人员的必修课。对于很多财会人员不懂《会计法》的现状，我认为应该大力加强宣传力度，树立这些人员的会计责任意识，从而杜绝一切违反《会计法》现象的发生。
凌云志：当前确实有不少财会从业人员对《会计法》的内容知之甚少，最多的可能是一部分老会计原来学过《会计法》，但是由于知识更新慢，对从2000年7月1日开始施行的新《会计法》不太了解。也有一部分人认为《会计法》对实际工作影响不大，不会用新《会计法》保护自己。对于这一现象，财政部门可在新的从业资格考试中加大《会计法》的考核比例，也可将《会计法》作为每年会计人员后续教育的必学科目，另外也可通过全国会计知识大赛来宣传新《会计法》。
本报短评
警示与法规建设两不误
25年来，《会计法》经过了两次修改，在完善会计监督体系、规范会计基础工作、明晰会计法律责任等方面有了历史性的进步，标志着我国会计法制化建设进入了一个新的时期。然而由于市场经济条件下复杂的经济活动和经济关系，特别是资本市场对会计要求的加强、会计处理技术飞速发展对传统会计的冲击以及新兴金融工具的不断涌现，全球会计准则趋同等，现行的会计法规渐显不足。
在适应新的经济条件下的《会计法》没有修订以前，监督《会计法》的贯彻落实显得尤为重要。一方面，可以用法律规避会计犯罪和违规的发生。另一方面，也将为《会计法》的进一步修订提供有益支持，加快我国会计法律体系的建设与完善。
就目前各地方对企事业单位的监督检查来说，《会计法》贯彻实施过程中仍然存在一些重要问题，如法规观念比较淡薄，会计信息失真、造假现象存在；内部监督弱化，外部监督存在缺位；队伍素质偏低，会计作用难以发挥；法律法规之间存在相互抵牾之处等。
针对存在的问题，相关部门和企业需要加大法律宣传力度，加强会计基础建设，提高会计信息质量，加强部门协调，强化会计监督；加大执法检查力度，严肃查处会计违法行为，加强队伍建设等。
此外，这也提示未来的《会计法》修订应该从以下方面着手：一是要完善我国现行法律对会计违法行为处罚的规定。诸如改变重视行政及刑事责任的法律处罚、轻视民事责任的法律处罚的现象，完善对虚假会计具体认定的法律规定，对虚假会计行为是因故意还是过失造成做出具体的处理规定等，特别是对民事责任承担以及会计法律责任分担问题要做出详细规定。
二是要正视和处理好我国现行的会计法规体系所面临的问题。如司法部门应完善对会计违法行为执法的具体司法解释，财政部门应尽快制定《会计法》实施细则和对违法会计行为的处理办法，要处理好《企业会计制度》在会计法规体系中的地位，在制定会计业务处理规范方面要加强与税法规定的协调。同时，要注意解决好会计改革的科学性与现实性问题，坚决不能搞“头痛医头，脚痛医脚”的改革。
详见：http://www.e521.com/zixun/ny.jsp?caption=25308