刘天永：名为买卖实为借贷应补缴税款及滞纳金案

在民商事活动中，资金拆借是比较常见的经济行为。如何保障出借方的资金安全和利益，成为资金拆借活动中出借方关心的重要问题。物权担保、保证人担保是比较常见的担保方式，而以《商品房买卖合同》代替《借款合同》来保障出借人利益，则是比较新的方式。本文通过对一则最高院公布的税案进行分析，拟揭示名为买卖实为借贷情况下纳税人面临的涉税风险。

一、案情简介

2013年3月20日，陈某某、林某某与甲公司签订一份《商品房买卖合同》，约定陈某某和林某某共同向甲公司购买位于仙游县某博览城一处商铺，合同总价款5500万元。之后，甲公司向仙游县住建局等部门提交申请预售融资方案调整的报告。仙游县委办[2013]5号会议纪要和仙游县委办[2013]22号会议备忘录同意了甲公司增加20%建筑面积作为融资用途，导致甲公司与陈某某和林某某签订的《商品房买卖合同》无法按合同约定继续履行。2014年3月18日，甲公司向泉州仲裁委员会申请仲裁，2014年3月19日，泉州仲裁委员会作出《调解书》，双方达成协议如下：1、解除双方签订的《商品房买卖合同》；2、甲公司应于2014年3月21日前返还林某某、陈某某已付的购房款1000万元。

本案中，陈某某、林某某与甲公司资金来往情况如下：1、在2013年3月20日双方签订《商品房买卖合同》之前，陈某某和林某某转账支付给甲公司共计6000万元，签订合同时甲公司返还给陈某某500万元。2、《商品房买卖合同》签订之后，陈某某和林某某陆续收到甲公司转入资金共计9328万元，其中陈某某收回4740.5万元，林某某收回4587.5万元，但林某某于2013年10月10日又支付给甲公司500万元。陈某某和林某某收支对抵，多出3328万元。在陈某某、林某某与甲公司资金往来中，银行网上电子回单、网银收款记账凭证的用途和附言栏目中大部分注明“购房款”。

2014年6月，莆田市纪委和莆田市检察院接到举报，对陈某某、林某某与甲公司的资金往来进行调查。陈某某和林某某在莆田市纪委和莆田市检察院的谈话笔录中均承认“陈某某和林某某共借款5500万元给甲公司，月利率5%，甲公司以商品房作抵押，双方签订《商品房买卖合同》，一年内共收取利息3328万元。”

2015年4月30日，莆田市地税局稽查局作出《税务处理决定书》，决定向陈某某追缴营业税107025元、个人所得税4281000元、城市维护建设税53512.5元、教育费附加32107.5元、地方教育费附加21405元并加收滞纳金171781.71元，共计5630056.71元。

二、争议焦点

本案争议焦点为陈某某、林某某与甲公司之间是借贷关系还是商品房买卖关系；如果认定属于借贷关系，对产生的利息收入应否征收营业税。

三、法律分析

（一）本案当事人的行为名为买卖，实为借贷

《民法总则》第一百四十六条规定：“行为人与相对人以虚假的意思表示实施的民事法律行为无效。以虚假的意思表示隐藏的民事法律行为的效力，依照有关法律规定处理。”本案中，陈某某、林某某与甲公司之间虽然签订的是《商品房买卖合同》而非借款合同，但是实际上双方却是在以商品房买卖为名，隐藏其借贷行为之实。

从本案的资金往来情况看，在《商品房买卖合同》签订之前，陈某某和林某某已经转账支付甲公司6000万元，之后甲公司又返还陈某某500万元，即至签订《商品房买卖合同》之日，陈某某、林某某共向甲公司支付资金5500万元。而在签订《商品房买卖合同》之后，陈某某、林某某两人合计收到甲公司转入资金9328万元，扣除林某某于2013年10月10日支付给甲公司的资金500万元，收支对抵后，较之《商品房买卖合同》价金5500万元多出3328万元。从陈某某和林某某在莆田市纪委和莆田市检察院的谈话笔录中的表述看，陈某某和林某某其实是借款5500万元给甲公司，并约定月利率为5%，双方签订《商品房买卖合同》并办理备案登记的行为是甲公司以商品房作抵押。因此，陈某某和林某某与甲公司之间的行为实际上属于借贷行为，陈某某和林某某从甲公司收取的除本金以外的款项属于民间借贷利息。

（二）民间借贷应缴纳营业税，全面“营改增”后应缴纳增值税

国家税务总局发布的《营业税税目注释（试行稿）》（国税发[1993]149号）第三条规定：“金融保险业，是指经营金融、保险的业务……，金融，是指经营倾向资金融通活动的业务，包括贷款、融资租赁、金融商品转让、金融经纪业和其他金融业务。贷款，是指将资金贷与他人使用的业务，包括自有资金贷款和转贷。自有资金贷款，是指将自有资本金或吸收的单位、个人的存款贷与他人使用。转贷，是指将借来的资金贷与他人使用。” 因此，个人将自有资金贷与企业或者转贷，可以认为属于《营业税暂行条例》第一条规定的应纳税劳务范围。

《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号）规定：“经国务院批准，自2016年5月1日起，在全国范围内全面推开营业税改征增值税试点，建筑业、房地产业、金融业、生活服务业等全部营业税纳税人，纳入试点范围，由缴纳营业税改为缴纳增值税。”作为该通知附件的《营业税改征增值税试点实施办法》第九条规定：“应税行为的具体范围，按照本办法所附的《销售服务、无形资产、不动产注释》执行。”而《销售服务、无形资产、不动产注释》规定：“金融服务，是指经营金融保险的业务活动。包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让……贷款，是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动。各种占用、拆借资金取得的收入，包括金融商品持有期间（含到期）利息（保本收益、报酬、资金占用费、补偿金等）收入、信用卡透支利息收入、买入返售金融商品利息收入、融资融券收取的利息收入，以及融资性售后回租、押汇、罚息、票据贴现、转贷等业务取得的利息及利息性质的收入，按照贷款服务缴纳增值税。”根据上述规定，在营业税改征增值税后，个人贷款业务也明确属于增值税应税服务。

（三）陈某某、林某某应补缴税款并加收滞纳金

《税收征管法》第三十二条规定：“纳税人未按照规定期限缴纳税款的，扣缴义务人未按照规定期限解缴税款的，税务机关除责令限期缴纳外，从滞纳税款之日起，按日加收滞纳税款万分之五的滞纳金。”第五十二条规定：“因税务机关的责任，致使纳税人、扣缴义务人未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以要求纳税人、扣缴义务人补缴税款，但是不得加收滞纳金。因纳税人、扣缴义务人计算错误等失误，未缴或者少缴税款的，税务机关在三年内可以追征税款、滞纳金；有特殊情况的，追征期可以延长到五年。对偷税、抗税、骗税的，税务机关追征其未缴或者少缴的税款、滞纳金或者所骗取的税款，不受前款规定期限的限制。”前述规定明确了对于故意偷税、抗税、骗税的，应追缴税款并加收税收滞纳金且不受追征期限的限制。本案中，陈某某等人明知为借贷行为，却签订《商品房买卖合同》掩人耳目，属于偷税行为，税务机关应依法追缴税款并加收滞纳金。