取得发票涉嫌虚开，四类程序行刑风险应对要点

编者按：增值税系“链条税”，若开票方或受票方涉嫌虚开，虚开风险可能通过发票链条环环传导，引致另一方的行政甚至是刑事风险。在一般的发票违法案件中，企业可能面临自查、税务协查、税务稽查、移送刑事等程序，明晰各个阶段可能的走向及能够争取的有利空间，对于防控刑事风险、防止损失进一步扩大具有重要作用。此外，实践中还存在公安机关基于案件线索先行立案的情形，在此种情况下，对行刑衔接的理解与应对尤为重要。本文以受票方为视角，解析涉嫌虚开情形下各个阶段企业应当关注的要点。

一、企业自查或税务协查：积极配合，争取将风险控制在前端

对于受票方涉嫌发票违法案件，实践中税务机关主要通过两种途径发现涉税问题，一是属地税务机关在税收监管中发现企业存在进销不匹配、“两头在外”、发票顶额连号开具等疑点，对企业开展风险评估自查；二是来源于外部的线索，例如上游税务机关发送《税收违法案件协查函》，要求属地税务机关协助查证相关问题。在税务协查的情况下，根据《税收违法案件发票协查管理办法（试行）》（税总发〔2013〕66号）的规定，属地税务机关在收到《税收违法案件协查函》后，应当在规定期限内回复协查结论或协查结果，如若受票企业能够在该阶段争取属地税务机关认定涉案业务真实、不存在虚开，则能够有效防控风险的进一步扩大。

具体而言，在自查或协查的程序中，受票企业可以关注两方面要点：一方面，受票企业可以梳理业务资料，理清合同、货物或服务、资金、发票的具体情况，就业务开展的真实性与税务机关展开沟通。另一方面，受票企业应配合税务机关的调查工作，根据《税收征收管理法》第五十四条的规定，税务机关有权采取调取账簿资料、实地检查、询问、查询存款账户等手段对纳税人进行检查，则在收到税务机关出具的《调取账簿资料通知书》等文书后，应如实提交相关资料。

二、税务稽查：厘清责任范围，防控刑事风险

根据《税务稽查案源管理办法（试行）》（税总发〔2016〕71号）的规定，税务稽查案源来源于多方面，包括税务机关风险管理过程中识别的风险信息、受托协查事项形成的税收违法线索、公安等外部单位提供的税收违法线索、上级政府等督办或交办任务提供的税收违法线索等。实践中，基于发票链条的风险传导，受票企业的税务稽查风险多来源于上游税务机关发送的《已证实虚开通知单》，根据66号文的规定，委托方（即上游税务机关）已开具《已证实虚开通知单》的，受托方（即下游企业属地税务机关）应当按照《税务稽查案件办理程序规定》进行立案检查。在立案后，稽查局依照法定权限和程序采取实地检查、调取账簿资料等方式对受票方开展税务检查，收集证据材料，检查结束后进入审理环节，就税收违法事实是否清楚、证据是否充分、数据是否准确、适用法律法规规章等是否适当、定性是否准确等进行审核，经审理，没有税收违法行为的，制作税务稽查结论，有税收违法行为的，作出税务处理决定书、税务行政处罚决定书，涉嫌犯罪的则移送公安机关。

从上述税务稽查流程不难看出，税务稽查的结果导向包括两种，一是受票方没有税收违法行为；二是受票方存在税收违法行为，除须补税、加收滞纳金外，还可能涉及虚开或偷税定性，面临加处罚款的问题，构成犯罪的，根据行刑衔接的要求，受票企业还面临移送刑事进一步侦查的风险。因此，税务稽查程序的进行及稽查的结果对于行政、刑事责任有重要影响。则受票企业在税务稽查程序中应把握以下要点，积极陈述申辩并提交相关材料：

在事实层面，如前所述，受票方应理清证实交易真实性的证据，并针对交易开展的合理性、货物交付、资金流转等业务流程存在的“疑点”作出解释。在定性层面，一方面，《已证实虚开通知单》仅是受票方主管税务机关开展税务检查的线索，税务机关应当结合收集的证据材料对涉案业务作出客观、独立的判断；另一方面，针对现行税法对不同情形下企业取得虚开发票的规定，受票方可以结合案件实际情况争取有利的定性，如正常抵扣，认定善意取得并作增值税进项转出，认定取得不合规发票并作增值税进项转出、加收滞纳金等等。针对刑事风险的防范，受票方可以结合刑法及两高涉税司法解释相关规定，就是否具有骗抵税款目的、是否因抵扣造成税款被骗损失等层面积极与税务机关沟通，争取不移送。

此外，若受票方取得虚开发票被定性虚开或偷税的，根据《行政处罚法》及《税务稽查案件办理程序规定》等相关规定，税务机关在作出最终处罚文书前需向企业作出《税务行政处罚事项告知书》，告知相关违法事实及依据，并告知纳税人享有陈述、申辩及申请听证的权利。受票方可以在规定期限内提出听证申请，通过阅卷、质证、举证等程序充分陈述申辩，维护自身的合法权益。

三、复议或诉讼：充分利用救济权利，维护自身合法权益

受票方在收到《税务处理决定书》《税务行政处罚决定书》后，如若对相关处理、处罚存在异议，可以通过复议、诉讼渠道进行救济。针对要求受票企业作增值税进项转出、加收滞纳金、调整所得税等的《税务处理决定书》，受票企业在规定期限内解缴税款及滞纳金或提供相应担保后可以提起复议，对复议决定不服的，可以向人民法院提起诉讼；对于《税务行政处罚决定书》，受票企业可以通过复议或诉讼的程序提起救济。

针对上游发送《已证实虚开通知单》情形下受票方的救济渠道，近来司法实践中有两个动向值得关注：一是受票方能否就《已证实虚开通知单》提起诉讼的问题，在今年3月最高人民法院举办的“行政审判讲堂”中，最高人民法院行政审判庭法官指出，“不服税务机关出具《已证实虚开通知单》提起的诉讼，在受托方仅作为税收违法案件线索使用，《已证实虚开通知单》不发生外部效力的情形下，不属于行政诉讼受案范围。如果受托方将其作为作出处理或者处罚决定的主要依据，已发生外部效力的，应当结合权利救济的直接性、经济性等因素，视情决定是否纳入受案范围”，也即是说，若受票方主管税务机关主要依据《已证实虚开通知单》要求受票企业补税，通知单发生外部效力的，受票方可以据对此提起诉讼。二是今年2月上海铁路运输法院审理的一起受票方涉嫌虚开的案件中，上铁法院创新涉发票案件审理模式，追加上游税务机关为第三人参加诉讼，让上下游税务机关共同就虚开事实作出认定，有效打破了税务机关因为分段式管辖和执法而造成的信息壁垒，解开了此类案件中当事人权利救济的循环困局。

四、刑事风险防范：结合构成要件及出罪条款积极抗辩

根据《行政执法机关移送涉嫌犯罪案件的规定》，行政执法机关在查处违法行为过程中，发现违法事实涉及的金额、违法事实的情节、违法事实造成的后果等，根据刑法、司法解释等规定涉嫌构成犯罪、依法需追究刑事责任的，须按规定向公安机关移送。在目前实践中，部分地方税务机关主要以金额标准判定是否移送，即虚开专票税款数额达到10万元以上的即向公安机关移送，涉案企业及相关人员面临刑事责任风险。实际上，行政层面认定的虚开行为并不当然引致刑事层面的虚开犯罪，司法机关还应考量行为人主观上是否具有骗抵税款的故意、是否造成税款被骗损失的结果等。若司法机关经审查认定企业不构成虚开犯罪的，则应通过行刑反向衔接程序，将案件交由税务机关处理。因此，企业及相关人员若因虚开被移送司法机关，应积极与司法机关进行沟通，围绕主观故意、结果损失等方面证明不构成虚开犯罪，防控刑事风险。

在实践中，还存在公安机关根据开票方公安机关传递的线索先行将受票方以涉嫌虚开增值税专用发票罪立案、稽查局根据公安机关的线索对企业进行稽查立案的情形，在此种情形中，受票方应当重视税务稽查程序，争取良好的定性，尽可能防控刑事风险；在刑事层面，则应结合案件事实与法律规定就罪与非罪、此罪与彼罪等方面积极与办案机关沟通。

五、小结

从风险评估自查、税务协查到税务稽查、复议或诉讼救济，每一阶段均有较为明确的期限，受票方应当关注权利行使的时限，把握救济权利，积极就案件事实与法律适用与办案机关进行充分沟通，妥善处理，防控刑事风险。