观察：外贸企业“四自三不见”，离骗税有多远？

引言：2017年，我国货物贸易进出口总值27.79万亿元人民币，比2016年增长14.2%。其中，出口15.33万亿元，增长10.8%；进口12.46万亿元，增长18.7%。随着外贸出口的高速增长，国家出口退税业务也逐年增加，利用国家的出口退税制度骗取国家税款的形势也愈演愈烈，其中外贸企业“四自三不见”是骗取出口退税的常见方式。

一、外贸企业“四自三不见”成税务稽查重点

出口退税是针对已履行报关手续并离境的出口商品，退还其在国内生产和流通环节已缴纳的增值税、消费税等，使出口商品以不含税的价格进入国际市场。它通过退还出口商品的已纳流转税款来平衡税收负担，降低了企业最终贸易成本，增强了出口商品的国际竞争力。而“四自三不见”是外贸企业在不见出口产品、不见供货货主、不见外商的情况下，允许“客商”或中间人自带客户、自带货源、自带汇票、自行报关的“买单”业务。“四自三不见”是利用出口退税制度实施的投机行为，与我国出口退税制度的初衷是背道而驰的。

2018年4月11日，国家税务总局公布了7起2017年打骗打虚专项行动典型案例，其中涉及骗取出口退税的有4起，占到半数以上，采取的方式包括：“四自三不见”、假自营真代理、低价高报等。外贸企业“四自三不见“业务，成为骗取出口退税的主要手段，也是税务机关打击的重点。2018年4月19日，国家税务总局在新闻发布会上表示“2018年税务部门继续保持打击虚开和骗税的高压态势，坚持力度不减、劲头不松、节奏不缓，成效初步显现。”

二、外贸企业“四自三不见”的法律风险

“四自三不见”是骗取出口退税的常见手段，亦是被国家明令禁止的行为，国家税务总局先后发布了《关于出口企业以“四自、三不见”方式成交出口的产品不予退税的通知》（国税发〔1992〕156号）、《关于规范出口贸易和退税程序防范打击骗取出口退税行为的通知》（国税发〔1998〕84号）、《国家税务总局关于对从事“四自三不见”业务涉嫌骗取出口退税的出口企业进行处罚的通知》等多个规范性文件，对于外贸企业“四自三不见”业务进行规制。

《关于规范出口贸易和退税程序防范打击骗取出口退税行为的通知》（国税发〔1998〕84号）第四条第二款规定：对从事“四自三不见”买单业务的出口企业，一经发现，无论退税额大小或是否申报退税，一律停止其半年以上的退税权。

《关于进一步规范外贸出口经营秩序切实加强出口货物退（免）税管理的通知》(国税发〔2006〕24号)，严禁外贸出口企业从事“四自三不见”等不规范的出口业务。该通知第二条对“四自三不见”的具体形式作出了详细的列举，并在第三条规定：出口企业凡从事上述业务之一并申报退（免）税的，一经发现，该业务已退（免）税款予以追回，未退（免）税款不再办理。骗取出口退税款的，由税务机关追缴其骗取的退税款，并处骗取退税款一倍以上五倍以下罚款；并由省级以上（含省级）税务机关批准，停止其半年以上出口退税权。在停止出口退税权期间，对该企业自营、委托或代理出口的货物，一律不予办理出口退（免）税。涉嫌构成犯罪的，移送司法机关依法追究刑事责任。

相较于行政责任风险而言，“四自三不见”业务的刑事责任风险是外贸企业不可承受之重。最高人民法院《关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》对刑法二百零四条规定的“假报出口”作出了具体解释，解释第六条规定：有进出口经营权的公司、企业，明知他人意欲骗取国家出口退税款仍违反国家有关进出口经营的规定，允许他人自带客户、自带货源、自带汇票并自行报关，骗取国家出口退税款的，依照刑法第二百零四条第一款（骗取出口退税罪）、第二百一十一条（单位犯罪）的规定定罪处罚。

三、外贸企业“四自三不见”的罪责考量

前文已提及，外贸企业从事“四自三不见”业务面临最严重的法律后果是承担刑事责任，即被司法机关认定为骗取出口退税罪。外贸企业从事“四自三不见”业务，是否当然构成骗取出口退税罪，不能一概而论。以下两个案件，案情基本相同，公诉机关认为外贸企业以“四自三不见”方式代理出口退税，以骗取出口退税罪提起公诉，但是最终法院判决结果却大相径庭。究其根本原因，在于法院对于外贸企业“四自三不见”行为的主观认定不同。

可见，外贸企业从事“四自三不见”业务，属于行政法上明确禁止、应当受到行政处罚的行为。但“四自三不见“业务是否构成骗取出口退税罪并判处刑罚，要严格按照犯罪构成要件进行判断，司法机关在无确切证据证明外贸企业从事“四自三不见”业务旨在骗取出口退税或放任他人骗取出口退税的情况下，不应认定外贸企业从事“四自三不见”业务构成骗取出口退税罪。如果外贸企业本身尽到合理的注意义务，并没有骗取国家税款的故意，客观上也未造成国家税款的损失，则不构成骗取出口退税罪。

但外贸企业需注意，因“四自三不见”业务是代理出口业务中的一种违规操作，在具体操作过程中必有弄虚作假的行为，外贸企业很难自证清白，即证明自己无从知道他人骗取出口退税或者无放任骗税结果发生的主观故意，因此极大可能被认定为骗取出口退税罪。这犹如悬在外贸企业头上的“达摩克利斯之剑”，企业切不可在经济利益驱使下抱有难以被查证的侥幸心理，否则，轻则被降级、暂停出口退税，重则触犯刑律、身陷囹圄。

四、外贸企业如何应对“四自三不见”税务风险

2018年，国家税务总局明确表示将继续保持打虚打骗的高压态势。可以预见，外贸行业出口退税仍将是2018年税务稽查的重点。面对如此高压，如何做到“全身而退”，既坚持自身守法经营，又防止不法分子“挂靠”利用外贸企业资质从事不法经营，将是考验外贸企业的一道难题。

华税税务稽查组提醒，我国严禁外贸企业从事“四自三不见”业务，外贸企业应切记，“买单业务”并非代理出口业务，从事出口业务必须严格执行《关于规范出口贸易和退税程序防范打击骗取出口退税行为的通知》（国税发〔1998〕84号）。外贸企业在交易过程中，必须对货源、质量等情况进行认真了解，对仓储、运输、报关等出口环节要亲自操作或监管的规定，做到出口商品、货主、外商切实到位，严防“四自三不见”。外贸企业应从以下方面做好涉税风险管理：

首先，对出口退税工作要设专岗专人进行负责，加强对最新出口退税政策的学习与落实，加强对增值税专用发票、出口报关单等退税单证的管理，确保所有退税单证的真实、合法、有效；

其次，要特别注意教育办理出口退税的业务人员对货源、货物质量、价格等情况进行认真了解，对交易、仓储、运输、报关等具体出口贸易环节务必要亲自操作或监管；

再次，要加强对供应商的考察与评定，特别是对新成立、新开展业务供应商的管理。防范因供应商走逃、失踪、非正常注销或接受虚假增值税发票造成不能退税以及被罚款、降级处理的风险。

五、综述

综上，外贸企业作为我国对外出口业务的“桥梁”，在严峻的稽查形势下，应当做好内控风险管理，从源头杜绝从事“四自三不见”业务。若外贸企业被税务机关认定从事“四自三不见”业务，面临行政、刑事责任时，应当积极寻求专业税务律师的帮助，从程序和实体进行积极抗辩，在遵循我国对外贸易秩序和国家税收制度的前提下，最大限度维护自身合法权益。

华税税务稽查组近期将持续关注外贸生产企业出口退税相关问题，下周继续推出同系列文章，敬请关注！

（作者：刘天永，北京华税律师事务所主任，全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长，法学博士，经济学博士后，税务律师，注册会计师，注册税务师；QQ和个人微信号均为：977962，添加可互动交流。）