两高解释下罪名分流加速，应纳税义务范围内虚抵进项税额构成逃税罪

编者按：自两高涉税司法解释施行以来，因该解释对虚开犯罪圈的限缩，涉税犯罪案件的司法裁判格局正经历调整，罪名分流趋势日益显著。本文以该解释施行后至2025年底的公开裁判文书数据为基础，结合最高法典型案例、法官培训教材、《刑事审判参考》及辩护实务经验，对逃税罪在当前司法实践中的最新裁判趋势进行梳理分析，并总结针对性辩护策略要点，以期提供实务参考。

01两高涉税解释施行后的逃税罪趋势数据观察

以两高涉税解释施行的2024年3月20日为起点，至2025年12月31日，据中国裁判文书网公开数据显示，全国法院作出的五大发票类犯罪生效判决共计1022件。通观涉及虚开增值税专用发票行为的案件全貌，其中实际涉及虚开专票行为的生效裁判共计710件。在这710件案件中，有658件最终以虚开增值税专用发票罪定罪处罚，占比高达92.6%；另有52件则分流至其他四个罪名，占比7.3%。这一数据直观地反映出两高涉税解释对司法裁判产生的实质性影响。一方面，对危害税收征管犯罪的重点罪名刑事打击力度依然保持高压态势；另一方面，因两高解释限缩虚开犯罪圈，罪名分流的司法迹象已然显现，但受案件办理周期等因素影响，尚未在生效裁判层面形成主导趋势。

聚焦于分流的逃税罪案件，在统计周期内的17件逃税罪生效裁判中，按行为性质可划分为两大类型：其一为传统型逃税案件，共13件，其中以账外经营、设置“两套账”等方式隐匿收入逃税的案件11件，以虚开普通发票作为成本费用凭证进行虚假纳税申报的案件2件；其二为新型分流案件，即行为人实施了虚开增值税专用发票行为，但最终被法院以逃税罪定罪处罚的案件，共4件，案号分别为（2024）甘0271刑初116号、（2024）粤13刑终145号、（2025）青0105刑初212号、（2025）新2323刑初70号。这4起案件占统计期内逃税罪案件总数的23.5%。值得关注的是，这四起案件在侦查阶段，公安机关便已将其明确纳入逃税罪的侦查方向，体现了这几起案件中司法机关对涉税犯罪定性的准确把握。

然而，仅凭17件这一体量来判断逃税罪的分流规模，显然无法真实反映司法实践的动态走向。刑事案件从立案到形成生效裁判，必然经历完整的侦查、审查起诉和审判周期，两高涉税解释于2024年3月20日才正式施行，大量按照新司法解释精神定性为逃税罪的案件，目前可能仍处于侦查或审查起诉阶段，尚未转化为公开的生效裁判文书。综合司法办案周期与当前立案趋势研判，逃税罪分流案件的“释放期”将在未来两年内逐步显现，届时逃税罪的生效裁判数量极有可能呈现倍数级增长，其在涉税刑事犯罪总体结构中的比重也将随之提升。

02逃税罪案件分流趋势逐步显现的原因

从数据分流现象进一步探究，逃税罪分流趋势的成因何在？其核心在于最高法、最高检在关键问题上存在的观点分歧，以及最高法通过系列举措对其裁判立场持续巩固、明确和细化。尽管两高涉税解释系两高联合制定，但在解释施行后发布的官方解读文章中，最高法与最高检在虚开专票罪与逃税罪的界分标准上，呈现出明显的立场差异。最高法在解读文章中明确，虚开增值税专用发票罪与逃税罪的界分关键在于主观上是基于骗取国家税款的故意，还是基于逃避纳税义务的目的，并提出在应纳税义务范围内虚抵进项税额的行为应以逃税罪定罪处罚。最高检的解读则对“虚抵进项税额”的范围持不同理解，认为关于“虚抵进项税额”的逃税行为是指利用虚开增值税专用发票以外的方式虚抵进项税额。这一分歧，直接影响了以虚开发票手段逃避纳税义务这类案件的司法定性走向。

面对理论争议与司法实践中的困惑，最高法通过一系列渐进有力的举措，持续巩固并坚持其裁判立场。2025年11月24日，最高法发布八起危害税收征管犯罪典型案例，其中首例“郭某、刘某逃税案”贯彻了上述核心裁判逻辑，展示了在应纳税义务范围内虚抵进项税额应以逃税罪定罪的裁判规则。2025年12月，最高法针对全国人大代表提出的“明确虚开增值税专用发票‘虚抵进项税额’行为性质”的建议，作出法办函〔2025〕1595号答复，再次以官方文件形式重申并强调了其核心立场。该回函明确重申“在应纳税义务范围内虚抵进项税额构成逃税罪”的裁判逻辑，与最高法2024年4月解读文章中的观点一脉相承。

此后，最高法在其最新出版的《全国法官培训统编教材》之《刑事审判实务》分册中，专章论述危害税收征管犯罪，对虚开专票罪与逃税罪的关系进行了进一步阐明。教材指出：“为逃税而虚开增值税专用发票的，不构成虚开增值税专用发票罪：（1）以比较典型的石化行业发生的通过虚开增值税专用发票逃避缴纳消费税的行为为例……在此过程中，真正的生产者主观上是为了逃避缴纳消费税，客观上也没有以虚开的增值税专用发票骗抵税款；税款损失也是逃税行为所导致的，而不是虚假抵扣造成税款被骗形成的。对这种行为，以逃税罪定罪处罚更符合主客观相一致原则。（2）纳税人在应纳税义务范围内，通过虚增进项抵扣税款以少缴纳税款的，即便采取虚开抵扣的手段，主观上还是为了不缴或少缴税款，即为了逃税，根据主客观相统一原则，应以逃税罪论处。”这一权威教材的表述，为全国法官提供了明确的裁判指引。2026年3月，最新出版的《刑事审判参考（惩处危害税收征管犯罪专辑）》（总第147辑）第1669号案例，进一步明确被告人以虚抵进项税额的方式少缴税款，但并未超过应纳税义务范围进行抵扣的，应根据主客观相统一原则正确适用罪名，避免客观归罪；若符合虚抵进项税额的逃税行为特征，应以逃税罪定性；从罪刑相适应的角度严格限缩虚开专票罪的适用范围，以避免量刑失衡或引发不良社会效果。

03虚开专票罪改逃税罪的辩护要点

基于上述司法裁判趋势，辩护律师在处理涉及虚开增值税专用发票的案件时，应积极运用逃税罪的辩护路径。具体而言，可重点围绕以下三个方面构建辩护策略：

一是主观目的之辩。虚开增值税专用发票罪要求行为人主观上具有骗取国家税款的目的，而逃税罪的主观目的则是逃避纳税义务。辩护律师应通过对案件事实的梳理，论证行为人实施虚开行为的目的在于少缴或不缴本应承担的应纳税款，而非意图凭空骗取国家税款。具体可从两个层面展开：一是证明行为人存在真实经营活动，其应纳税义务真实存在，虚开行为旨在降低税负，而非无中生有地骗取留抵退税款或进行空转开票；二是分析客观结果，若行为造成的损失是应缴未缴的税款，而非导致国家增值税税款被骗流失，则更符合逃税罪的本质特征。此外，当虚增进项税额未超过行为人年度应纳税义务范围时，可直接依据司法解释精神及最新裁判规则，推定其主观上不具备骗取国家税款的目的。

二是应纳税义务范围之辩。最高法发布的郭某、刘某逃税案及后续系列观点，为“应纳税义务范围”的界定提供了清晰的裁判规则。纳税人在其年度应纳税义务范围内虚增进项税额进行抵扣的，应认定为逃税罪；反之，若超出应纳税义务范围，则可能构成虚开增值税专用发票罪。在辩护实务中，对应纳税义务范围的界定，应以一个纳税年度为单位进行整体计算，而非按月或按季度拆分。这一计算方式能够更准确地反映行为人的主观故意与客观危害程度，避免因某一时期的超额抵扣而割裂评价整体行为，同时也与两高涉税司法解释第四条的规定形成紧密呼应。

三是刑罚阻却事由之辩。刑法第二百零一条第四款规定，“有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。”就该条款的适用，最高法在《刑事审判参考》中明确，以逃税罪定罪的刑事案件，须由税务机关先行处理，而对于未经税务机关先行处理的案件进入审判环节应如何处理，参考案例认为不予追究刑事责任在理论上不以立案前为限，该“优惠”规定系立法赋予逃税人的权利性规范，只要不属于五年内受过刑事处罚或被税务机关给予二次以上行政处罚的情形，均应平等适用。关于具体处理方式，参考案例的裁判立场是，检察机关申请撤回起诉的，人民法院依法可以准许；检察机关坚持不撤回起诉的，人民法院不能作出无罪判决，而应依据《刑事诉讼法》第十六条的规定终止审理。对于已经被追究刑事责任的此类再审案件，因终止审理已无实际意义，应参照《最高人民法院关于适用〈中华人民共和国刑事诉讼法〉的解释》第二百九十五条第六项的规定，判决宣告被告人不负刑事责任。

04结语

罪名分流不等于打击趋缓。逃税罪案件数量的增长，意味着涉税刑事司法正从过去的重罪泛化走向精准定性、罪责刑相适应的新阶段。准确把握逃税罪的司法裁判趋势，既是企业防范刑事风险的现实需要，更是涉案后依法维权、争取最优结果的重要基础。

在罪名分流加速的当下，企业的风险防范体系不应止步于被动应对，而应将合规管控贯穿于事前预防、事中处置与事后救济的全链条。在事前阶段，高风险行业企业应重点加强进项发票来源管理，严格审核开票主体合法性、货物品名真实性及资金流向合规性，完整留存合同、物流、付款凭证等全链条业务证据。面临税务稽查时，应把握将风险化解于行政层面的关键窗口期，积极配合调查。一旦案件进入刑事程序，更应借助专业力量制定有针对性的辩护方案。对于已经生效但存在罪名定性或量刑问题的判决，则应视具体情况通过上诉或再审程序积极寻求改判，切实依法维护合法权益。