刘天永:税务“公告送达”未履行告知义务败诉案


《行政复议法》规定复议期限自行政相对人知道具体行政行为之日起计算。对于这一规定应如何理解与操作,《行政复议法实施条例》进行了详细说明。其中,具体行政行为以公告方式送达的,复议期限自公告规定的期限届满之日起计算。同时,实施条例还规定了行政机关有告知行政相对人享有复议权利的义务。那么,如果行政机关以公告方式送达时未告知相对人上述事项,复议期限还能自公告规定的期限届满之日起计算吗?本文与您分享一则税务机关通过公告方式送达税务处理决定,但因未告知相对人申请复议的权利、行政复议机关和行政复议期限而败诉的案例。

一、案情简介

2016年12月5日,辽源市国家税务局稽查局向甲专卖店作出《税务处理决定书》,要求该专卖店补缴增值税38万余元及滞纳金。因该单位法定代表人魏某及相关人员无法联系,该处理决定于2017年1月17日通过辽源日报刊登方式公告送达,并载明“自公告之日起满30日,视为送达。”

2017年5月11日,魏某以专卖店名义缴纳税款和滞纳金71万余元,并于5月26日向辽源市国税局(以下简称“市国税局”)申请行政复议,2017年5月31日,市国税局以超过法定复议期限为由作出不予受理决定书。后魏某诉至法院,一审判决撤销市国税局作出的不予受理决定,责令市国税局于判决生效之日起5日内受理。二审维持原判。

二、各方观点

争议焦点:魏某申请行政复议是否超过法定复议期限。

魏某观点:原告提起行政复议并未超过法定期限,市国税局应予以受理。

市国税局:在复议期限内原告未提出复议,依据公告申请复议期限于2017年4月17日届满60日。原告于2017年5月26日提出复议申请,复议期限已过。

法院观点:税务机关送达税务处理决定书,采取的是公告送达方式,公告中未告知相对人依法享有行政复议权利、行政复议机关和行政复议申请期限。2017年5月11日,魏某以专卖店名义,缴纳了税款和滞纳金,此时应视为魏某才知道该《税务处理决定书》的内容,其于2017年5月26日向市国税局提出复议申请,未超过法定行政复议期限。

三、法律分析

(一)税务行政复议期限起算点的确定

1.以“知道具体行政行为之日”为起算点

对于行政复议期限的起算点,《行政复议法》及《税务行政复议规则》均有明确规定。其中《行政复议法》第九条第一款规定:“公民、法人或者其他组织认为具体行政行为侵犯其合法权益的,可以自知道该具体行政行为之日起六十日内提出行政复议申请;……”《税务行政复议规则》第三十二条第一款规定:“申请人可以在知道税务机关作出具体行政行为之日起60日内提出行政复议申请。”依据上述规定可知,税务行政复议期限的起算点是“知道具体行政行为之日”。

2.“知道具体行政行为之日”起算点的理解与操作

对于“知道具体行政行为之日”这一起算点如何理解与操作,《行政复议法实施条例》和《税务复议行政规则》均作出了详细说明,且规定一致。其中与本案相关的规定是《行政复议法实施条例》第十五条第一款第四项和《税务复议行政规则》第三十五条第一款第四项二者皆规定:“具体行政行为依法通过公告形式告知受送达人的,自公告规定的期限届满之日起计算。”这一规定表明,如果具体行政行为采取公告方式送达相对人,则以“公告规定的期限届满之日”为相对人“知道具体行政行为之日”,行政复议申请期限由此起算。

(二)行政机关应尽申请行政复议权利、复议机关及复议期限的告知义务

《行政复议法实施条例》第十七条规定:“行政机关作出的具体行政行为对公民、法人或者其他组织的权利、义务可能产生不利影响的,应当告知其申请行政复议的权利、行政复议机关和行政复议申请期限。”《税收行政复议规则》第三十七条对此也有一致的规定。这些规定表明,行政机关在作出对相对人有不利影响的具体行政行为时,要履行告知义务,告知事项包括申请行政复议的权利、复议机关及复议期限。之所以要这样规定,是因为并非所有的行政相对人都对法律的规定有清楚的了解,只有行政机关将上述事项告知相对人,才能够保障相对人在法律规定的期限内能够选择是否提出异议,使相对人不至于在不知情的情况下丧失对自身权益的救济机会。可以说,无告知则无救济。那么,如果行政机关作出具体行政行为时没有告知相对人上述事项,还能够认为相对人知道具体行政行为吗?复议期限应该从何时起算呢?

(三)最高法关于未告知申请行政复议的权利和复议期限的裁判要旨

最高法行申281号行政裁定书的裁判要旨释明:“参照《最高人民法院关于执行<中华人民共和国行政诉讼法>若干问题的解释》第四十一条第一款‘行政机关作出具体行政行为时,未告知公民、法人或者其他组织诉权或者起诉期限的,起诉期限从公民、法人或者其他组织知道或者应当知道诉权或者起诉期限之日起计算,但从知道或者应当知道具体行政行为内容之日起最长不得超过2年’的规定,在行政机关未告知申请行政复议的权利和申请期限的情形下,当事人申请行政复议的有效期限,应当从知道或者应当知道具体行政行为内容之日起最长不得超过2年。”这一裁判要旨表明,如果行政机关作出具体行政行为时未尽上述事项的告知义务,复议期限不仅不再从“知道具体行政行为之日”起计算,而是从“知道或者应当知道具体行政行为内容之日”起计算(此处的“具体行政行为内容”相应地应包含申请复议的权利和期限),而且复议期限也由60日延长到2年。

(四)本案复议期限应当自纳税人缴纳税款和滞纳金之日起计算

本案中,辽源市国税局稽查局通过公告方式送达处理决定,但在公告内容中未告知相对人依法享有申请行政复议的权利、行政复议机关和申请期限,相对人无从知晓具体行政行为即处理决定的内容,因而复议期限不能从公告规定的期限届满之日起计算。魏某于2017年5月11日缴纳税款及滞纳金,此时应视为魏某“知道具体行政行为内容”之日,因此复议期限应从此时起算。魏某于2017年5月26日提出行政复议申请,显然未超过法定行政复议期限。因而,一审及二审均判决税务机关败诉。

(五)税务行政复议机关应审慎对待复议期限问题

税务行政复议是保护纳税人合法权益、实现法律救济的重要方式。特别是《税务行政复议规则》第十四条规定的税务机关的征税行为,因复议前置的规定,申请人复议权利的实现更为重要。同时,税务行政复议还肩负着纠正税务机关违法或不当行政行为的职责,通过税务机关内部对具体行政行为再次审查的方式,能够实现以较低的行政成本推动税务机关依法行政。因此,税务行政复议机关审查复议期限是否经过时应格外慎重。