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杭州市律师协会一行到访华税律师事务所

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2016年9月29日下午,杭州市律师协会朱虹副会长等一行13人在北京市律师协会相关负责人的陪同下,到访华税律师事务所考察交流。座谈会上,华税所主任助理李剑、魏志标律师向客人介绍了华税专业化、品牌化、规模化发展的近况,并重点介绍了华税“税务+法律”的专业定位、以及多年来积极推动中国税务律师行业发展的所做的努力。与会杭州律协代表律师就业务中遇到的税法问题以及杭州地区税务律师业务的开展,与华税进行了非常积极的交流。

朱虹副会长等一行表示对华税在税法服务领域的专注和深耕细作印象深刻,从座谈会中获取了很多律师开展涉税法律服务的信息和律师专业化的发展经验,希望今后杭州律师加强与华税的交流与业务合作,彼此增进友谊。

复议前置法院认定纳税人享有诉讼权案

编者按:

纳税人与税务机关发生纳税争议时,适用复议前置制度。在纳税人提起行政复议被复议机关作出不予受理决定时,纳税人是否还能够向法院提起行政诉讼?一种观点是税务行政复议前置程序不仅要求提起行政诉讼前应先行申请行政复议,还要求必须经过行政复议的实体审查,对实体审查结果不服的,才可以提起行政起诉,因此在复议机关不予受理的情形下,纳税人不具有诉权;另一种观点认为,行政复议前置程序,仅仅是在程序上要求提起行政诉讼之前先行申请行政复议,穷尽行政救济方式。只要提出了复议的申请,无论复议机关是否受理复议申请,不影响复议申请人因不服原具体行政行为而提起诉讼。本期税案中,法院支持了第二种观点。

一、案情简介

茂名市天普药业有限公司(以下简称“天普公司”)是具备中成药、化学药制剂、抗生素制剂等医药批发经营资质的企业法人,曾通过招投标方式竞得高州市人民医院的医药供应合同。当时因医院所需的部分药品由医药代表垄断,原告无法直接通过厂家拿货,为了能够履行其与医院的供货合同,原告采取医药行业的普遍做法,由医药代表个人挂靠原告茂名市天普药业有限公司向高州市人民医院供货,而原告负责配送药品,收取配送费用作为回报。

由医药代表向主管税务机关申请代开发票,发票开出前由与天普公司合作的医药代表向茂南区国税局提出开票申请,附上高州市人民医院出具的开票证明作为审批资料,部分开票证明上注明“此笔货款是汇入本人合作方茂名市国阳药业有限公司的账户内”,茂南区国税局的工作人员收到申请和开票证明等资料后,认为开票合法的,原告的合作医药代表才能够以个人名义开出发票。

茂名市国家税务局第一稽查局(以下简称“稽查局”)于2013年7月2日将天普公司确定为待稽查对象并经审批立案,对天普公司立案检查,并于2013年7月3日发出茂国税一稽检通一[2013]14号《税务检查通知书》,对原告2009年1月1日至2011年12月31日期间涉税情况进行检查。稽查局根据高州市人民检察院扣押天普公司有关账册、凭证等有关资料对原告公司2009年1月1日至2011年12月31日的纳税情况进行检查,查实天普公司如下涉税情况:在2009年1月1日至2011年12月31日之间,天普公司通过杨胜平等人(××)在茂南区国家税务局代开发票共136份,合计金额197319733.86元(含税),该金额与被告查实的原告未按规定缴纳税款的交易金额一致。未按规定缴纳的税款分别有:2009年至2011年增值税合计22923211.97元;2009年至2011年企业所得税合计2112815.39元。稽查局于2014年3月4日作出茂国税一稽处[2014]4号《税务处理决定书》,限天普公司在收到决定书之日起十五日内到茂名市茂南区国家税务局办税服务厅将上述税款和滞纳金(上述少缴的税款,从滞纳之日起按日加收万分之五的滞纳金)缴交入库。天普公司若同稽查局在纳税上有争议,必须先依照本决定的期限缴纳税款及滞纳金或者提供相应的担保,然后可自上述款项缴清或者提供相应担保被税务机关确认之日起六十日内依法向茂名市国家税务局申请行政复议。稽查局于2014年3月4日向天普公司送达该《税务处理决定书》。

稽查局于2014年3月4日对天普公司作出茂国税一稽罚[2014]3号《税务行政处罚决定书》,认定天普公司存在《中华人民共和国税收征管法》第六十三条第一款规定的偷税行为,决定对天普公司处以所偷增值税合计22923211.97元百分之五十的罚款,罚款金额11461605.98元;决定对被上诉人处于所偷企业所得税合计2112815.39元百分之五十的罚款,罚款金额1056407.70元。罚款金额合计12518031.68元。限天普公司自决定书送达之日起十五日内到茂名市茂南区国家税务局办税服务厅缴纳入库。

天普公司对稽查局作出的处理决定不服,2014年3月21日向稽查局提出应补缴的税款25036027.36元及滞纳金由陈彪及钟伟清个人提供纳税担保,并于2014年5月19日向茂名市国家税务局申请行政复议,茂名市国家税务局于2014年5月22日以原告未能依照被告根据法律、法规确定的税额、期限,缴纳税款和滞纳金,或者提供相应的担保为由作出茂国税复不受字[2014]第2号《不予受理决定书》。2014年9月11日,茂南区国家税务局从天普公司的存款账户内划扣了税款25612809.52元和滞纳金18443591.01元。

天普公司于2014年6月3日向茂名市茂南区人民法院提起诉讼。法院经审理后判决,撤销稽查局于2014年3月4日作出的茂国税一稽罚[2014]3号《税务行政处罚决定书》。

稽查局不服一审判决,向广东省茂名市中级人民法院提起上诉,法院经审理后判决驳回上诉,维持原判。

争议焦点:

  1. 天普公司对稽查局作出的《税务处理决定书》以及《税务处罚决定书》是否享有诉权;
  2. 天普公司是否构成偷税。

二、华税观点

(一)天普公司对《税务处理决定书》享有诉权

1.天普公司积极提供纳税担保,并未造成国家税款损失

天普公司在2014年3月4日收到茂国税一稽处[2014]4号《税务处理决定书》后,积极配合补缴税款,2014年3月21日向稽查局提出由陈彪及钟伟清个人提供纳税担保,并于2014年5月19日申请行政复议。并且茂南区国家税务局于2014年9月11日从天普公司的存款账户内划扣了全部税款25612809.52元和滞纳金18443591.01元。

天普公司积极提供纳税担保,并且未造成国家税款损失

2.天普公司对《税务处理决定书》享有诉权

天普公司对《税务处理决定书》不服,属于纳税争议案件,适用复议前置。法律、法规规定的行政复议前置程序,仅仅是在程序上要求提起行政诉讼之前先行申请行政复议,穷尽行政救济方式。只要提出了复议的申请,即满足了规定的程序条件。法律及相关司法解释并没有对此作出必须先行经过行政复议实体审查的强制性规定。至于复议机关是否受理复议申请,不影响复议申请人因不服原具体行政行为而提起诉讼。

本案中,天普公司向茂名市国家税务局申请行政复议,茂名市国家税务局不予受理,已经在程序上要求提起行政诉讼之前先行申请行政复议,穷尽行政救济方式。因此,天普公司可以向法院就该事项提起行政诉讼。

(二)《税务处罚决定书》不适用缴纳前置和复议前置,天普公司享有诉权

《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第二款“……当事人对税务机关的处罚决定、强制执行措施或者税收保全措施不服的,可以依法申请行政复议,也可以依法向人民法院起诉……”《税务行政复议规则》第三十二条规定:申请人可以在知道税务机关作出具体行政行为之日起60日内提出行政复议申请。

根据上述规定,天普公司对《税务处罚决定书》不服的,不适用缴纳前置和复议前置,可以申请行政复议,也可以直接提起行政诉讼。本案中,天普公司于2014年3月4日签收茂国税一稽罚[2014]3号《税务行政处罚决定书》,于2014年5月29日提起诉讼,符合法律规定,依法享有诉权。

(三)天普公司主观上不具有偷税故意,不构成偷税

1.发票代开事项茂南区国税局主观上具有过错

根据国税函[2004]1024号《国家税务总局关于加强和规范税务机关代开普通发票工作的通知》第一条的规定,代开发票是指由税务机关根据收款方(或提供劳务服务方)的申请,依照法规、规章以及其他规范性文件的规定,代为向付款方(或接受劳务服务方)开具发票的行为。

本案中,由《代开发票申请表》可以看出,代开发票的付款人是高州市人民医院,收款方是医药代表个人而非被上诉人,发票品名为药品一批且金额巨大,明显该发票涉及药品销售。茂南区国税局作为税法法规实施和执行的行政机关,对于代开发票申请有全面审查的义务。在医药代表(××)申请代开发票时,茂南区国税局应当清楚个人不能销售药品,但其在长达三年的时间里一直同意医药代表代开发票的申请,开出的发票多达136份,因此茂南区国税局对天普公司的少缴税款行为主观上存在一定的过错。

  1. 天普公司主观上没有偷税故意,不构成偷税

根据《中华人民共和国税收征收管理法》第六十三条第一款的规定,偷税的构成要件包括:(1)偷税行为的主体为纳税人;(2)纳税人主观上存在不缴或者少缴税款,偷逃税的故意;(3)纳税人客观上实施了纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证,或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入,或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报等行为;(4)纳税人客观上造成了不缴或者少缴应纳税款的后果。

天普公司收到上诉人稽查局作出的《税务行政处罚决定书》后,一直积极主动配合税务机关,愿意补缴税款。茂南区国家税务局于2014年9月11日划扣了被上诉人少缴的税款25612809.52元和滞纳金18443591.01元,天普公司的行为实际未造成国家损失。并且,稽查局无证据证明被天普公司少缴税款行为存在主观故意。因此,天普公司不构成偷税。

                             

小结:

认定纳税人构成偷税,纳税人主观上必须具有偷税的故意。税务机关在不能提供相关证据证明纳税人的主观故意的情形下,是不得认定纳税人构成偷税并对其进行处罚的。

作者:刘天永,北京华税律师事务所主任,全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长,法学博士,经济学博士后,税务律师,注册会计师,注册税务师;QQ和个人微信号均为:977962,添加可互动交流。

关注:“股权激励”个税新政的10项重大变化

 

编者按:为支持国家大众创业、万众创新战略的实施,促进我国经济结构转型升级,9月22日,财政部、国家税务总局联合印发《关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税〔2016〕101号)。本期华税重点关注有关个人所得税的部分。

一直以来,我国针对股权激励的所得税政策几乎全部限于上市公司范畴,近日颁布并于9月1日实施的《关于完善股权激励和技术入股有关所得税政策的通知》(财税[2016]101号)一大亮点就是对非上市公司股权激励所得税政策予以明确,并实施较上市公司更加优惠的政策,对于包括“新三板”等在内的众多公司开展员工持股计划,无疑是一大利好。另外,101号文还对上市公司开展股权激励,技术入股实施了更加灵活的税收政策,值得关注。

一、非上市公司政策明确,并享受较大税收优惠

政策:非上市公司开展股权激励,符合规定条件的,员工在取得股权激励时可暂不纳税,递延至转让该股权时纳税;股权转让时,按照股权转让收入减除股权取得成本以及合理税费后的差额,适用“财产转让所得”项目,按照20%的税率计算缴纳个人所得税。

点评:之前对于非上市公司开展股权激励,仅能依据《个人所得税法》及实施条例等原则性规定进行处理,或参照上市公司股权激励税收政策执行。新政的出台为非上市公司开展股权激励,带来的巨大的好处,不仅在“取得股权”时可以递延,而且在“股权转让”阶段还可以按照20%的较低税率纳税,节税效果显著。

二、非上市公司优惠政策限于“境内居民企业”

政策:享受上述税收优惠政策的主体应属于“境内居民企业”,公司所属行业均不属于101号文附件《股权奖励税收优惠政策限制性行业目录》范围,公司所属行业按公司上一纳税年度主营业务收入占比最高的行业确定。

点评:享受非上市公司股权激励税收优惠政策的企业主体要求有三:一是公司制企业,排除了个体工商户、合伙企业、个人独资企业等非公司制企业类型;二是境内居民企业,排除了非居民企业以及境外居民企业(注册地在境外,实际管理机构在境内);三是行业不属于限制类行业,比如房地产、制造业、金融等。对于主体不符合的企业开展股权激励,个人仍应在获得股票(权)时,对实际出资额低于公平市场价格的差额,按照“工资、薪金所得”项目计算缴纳个人所得税。

三、非上市公司股权激励“模式”有要求

政策:非上市公司股权激励限于授予本公司员工的股票期权、股权期权、限制性股票和股权奖励,才能享受优惠政策。(1)股票(权)期权是指公司给予激励对象在一定期限内以事先约定的价格购买本公司股票(权)的权利;(2)制性股票是指公司按照预先确定的条件授予激励对象一定数量的本公司股权,激励对象只有工作年限或业绩目标符合股权激励计划规定条件的才可以处置该股权;(3)股权奖励是指企业无偿授予激励对象一定份额的股权或一定数量的股份。

点评:目前,我国股权激励方式主要有股票期权、股权期权、限制性股票、股权奖励、股权出售、员工持股计划等,此外还有技术成果投资入股方式等。因此,非上市公司在开展股权激励时,应充分结合101号文的规定,选择有税收优惠的方式。

四、享受税收优惠需要履行相关审批、备案手续

政策:根据101号文,享受递延纳税政策的非上市公司股权激励须同时满足7个方面的条件并经向主管税务机关备案。比如,股权激励计划应获得董事会、股东大会审议通过,有详实的方案,激励的标的应为境内居民企业的本公司股权(股权奖励的标的可以是技术成果投资入股到其他境内居民企业所取得的股权);激励对象应为公司董事会或股东(大)会决定的技术骨干和高级管理人员,激励对象人数累计不得超过本公司最近6个月在职职工平均人数的30%;股票(权)期权自授予日起应持有满3年,且自行权日起持有满1年;限制性股票自授予日起应持有满3年,且解禁后持有满1年;股权奖励自获得奖励之日起应持有满3年。上述时间条件须在股权激励计划中列明;股票(权)期权自授予日至行权日的时间不得超过10年。

点评:目前,所得税优惠基本实行备案制,而按照101号文的规定,享受非上市公司股权激励的优惠税收政策,需要制定详细的开展方案(合规性),并履行相关审批、备案程序,企业应予以充分的重视。

五、延长上市公司股权激励纳税递延期限至12个月

政策:上市公司授予个人的股票期权、限制性股票和股权奖励,经向主管税务机关备案,个人可自股票期权行权、限制性股票解禁或取得股权奖励之日起,在不超过12个月的期限内缴纳个人所得税。

点评:需要关注两个问题,一是符合条件的上市开展股权激励,依旧在行权(解禁)时按照“工资薪金所得”项目计算应纳税款,但是新政延长了上市公司股权激励的纳税期限,由现行政策规定的6个月延长至12个月。二是未来转让阶段的税负。目前我国对个人从二级市场取得的上市公司股票,其股票转让所得以及持股1年以上取得的股息红利所得实行免征个人所得税的优惠政策。对于上市公司股权激励形成的限售股,根据《关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知》(财税[2009]167号),以及《关于个人转让上市公司限售股所得征收个税有关问题的补充通知》的规定,7种法定情形并未明确包括此情形,也即,上市公司股权激励,个人在转让股票时不用缴纳个人所得税,但不包括境外上市公司股权激励情形。

六、“非上市”境内上市,将适用“限售股”税收政策

政策:个人因股权激励、技术成果投资入股取得股权后,非上市公司在境内上市的,处置递延纳税的股权时,按照现行限售股有关征税规定执行。

点评:现行有关限售股的主要税收政策有《关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知》(财税[2009]167号),以及《关于个人转让上市公司限售股所得征收个税有关问题的补充通知》,按照规定,个人转让限售股,以每次限售股转让收入,减除股票原值和合理税费后的余额,为应纳税所得额。适用20%的税率,限售股转让收入,是指转让限售股股票实际取得的收入。限售股原值,是指限售股买入时的买入价及按照规定缴纳的有关费用。合理税费,是指转让限售股过程中发生的印花税、佣金、过户费等与交易相关的税费。

七、技术成果投资入股可“选择”适用税收政策

政策:根据101号文,个人以技术成果投资入股到境内居民企业,被投资企业支付的对价全部为股票(权)的,个人可选择继续按现行有关税收政策执行,也可选择适用递延纳税优惠政策。选择技术成果投资入股递延纳税政策的,经向主管税务机关备案,投资入股当期可暂不纳税,允许递延至转让股权时,按股权转让收入减去技术成果原值和合理税费后的差额计算缴纳所得税。同时规定,选择适用上述任一项政策,均允许被投资企业按技术成果投资入股时的评估值入账并在企业所得税前摊销扣除。

点评:目前,根据《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》(财税〔2015〕41号)的规定,个人以非货币性资产投资,应按照“财产转让所得”项目,在发生上述应税行为的次月15日内向主管税务机关申报纳税。纳税人一次性缴税有困难的,可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后,自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内(含)分期缴纳个人所得税。该政策在执行中,依然面临很多困难,101号赋予个人可选择递延至股权转让时纳税,可以大大化解41号文的“执行难”问题。

八、明确“新三板”企业适用非上市公司优惠政策

政策:101号文明确,“新三板”(全国中小企业股份转让系统挂牌公司)按照本通知第一条规定执行,也即实行非上市公司股权激励税收优惠政策。

点评:在税收上,专门针对“新三板”的税收政策很少,“新三板”公司适用上市公司还是非上市公司税收政策一直处于模糊地带,现行税收文件一般将上市公司限定为沪深两市,但是根据《国务院关于全国中小企业股份转让系统有关问题的决定》(国发〔2013〕49号)的规定,新三板企业,“市场建设中涉及税收政策的,原则上比照上市公司投资者的税收政策处理”。101号文,将“新三板”企业纳入非上市公司范畴,对于开展股权激励,无疑是一大利好。当然,对于二级市场中的股权转让,按照上市公司处理对转让个人则更有利。

九、要求工商部门在3个工作日内与税务部门信息共享

政策:工商部门应将企业股权变更信息及时与税务部门共享,暂不具备联网实时共享信息条件的,工商部门应在股权变更登记3个工作日内将信息与税务部门共享。

点评:实践中,税收征管很大程度上依赖于及时获取相关交易信息,对于股权交易而言,到工商部门进行工商变更是一道必经程序,工商、税务的信息交流,对于加强税收征管意义重大。 

十、中关村可以追溯适用税收优惠政策

政策:根据101号文,中关村国家自主创新示范区2016年1月1日至8月31日之间发生的尚未纳税的股权奖励事项,符合本通知规定的相关条件的,可按本通知有关政策执行。

点评:2016年以前,国家对2014-2015年在中关村试点股权奖励递延纳税政策,即对高新技术企业和科技型中小企业转化科技成果,给予本企业相关人员的股权奖励,允许递延至取得分红或转让股权时纳税。但是,该试点政策已经于2015年底到期,有鉴于此,对中关村2016年1月1日至8月31日之间发生的尚未纳税的股权奖励事项,进行追溯,符合条件的可按新政策执行。

总结:从上述10个方面可以看到,财税[2016]101号文的出台对于各类型公司,特别是对新三板等非上市公司开展员工持股计划,具有非常重要的节税意义。华税律师建议,公司在开展股权激励中,还需要充分考虑各地区的税收优惠政策和税负差异,搭建合适的持股平台,以进一步合法实现股权激励中税负的降低,以提升激励的效果。

作者:刘天永,北京华税律师事务所主任,全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长,法学博士,经济学博士后,税务律师,注册会计师,注册税务师;QQ和个人微信号均为:977962,添加可互动交流。

取得财政性资金、行政事业性收费或者政府性基金,如何进行税务处理?

 

编者按:按照《企业所得税法》第五条的规定,企业每一纳税年度的收入总额,减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额,为应纳税所得额。企业在取得各类财政性资金、行政事业性收费或者政府性基金时,税务处理时应如何处理呢,是应该计入收入总额,还是在计算应纳税所得额时从收入总额中减除;企业用取得的各类财政性资金、行政事业性收费或者政府性基金用于支出,能否在税前进行扣除呢?本文华税律师为您进行分析。

一、财政性资金

财政性资金,是指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息,以及其他各类财政专项资金,包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收,但不包括企业按规定取得的出口退税款。

(一)原则上应计入收入总额

根据《财政部 国家税务总局关于财政性资金 行政事业性收费 政府性基金有关企业所得税政策问题的通知》(财税〔2008〕151号)的规定,企业取得的各类财政性资金,原则上均应该计入企业当年的收入总额。除了属于国家投资,即国家以投资者身份投入企业、并按有关规定相应增加企业实收资本(股本)的直接投资;以及资金使用后要求归还本金这两种例外情形。

(二)由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金,准予作为不征税收入

根据《财政部 国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》(财税〔2011〕70号)的规定,企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门取得的应计入收入总额的财政性资金,凡同时符合以下条件的,可以作为不征税收入,在计算应纳税所得额时从收入总额中减除:

1.企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件;

2.财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求;

3.企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。

根据《企业所得税法实施条例》第二十八条的规定,满足上述条件,作为不征税收入的财政性资金,用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

如果符合上述条件的财政性资金作为不征税收入处理后,在5年(60个月)内未发生支出且未缴回财政部门或其他拨付资金的政府部门的部分,应计入取得该资金第六年的应税收入总额;相应地计入应税收入总额的财政性资金发生的支出,允许在计算应纳税所得额时扣除。

二、行政事业性收费和政府性基金

行政事业性收费是指国家机关、事业单位、代行政府职能的社会团体及其他组织根据法律、行政法规、地方性法规等有关规定,依照国务院规定程序批准,在向公民、法人提供特定服务的过程中,按照成本补偿和非盈利原则向特定服务对象收取的费用。

政府性基金,是指各级人民政府及其所属部门根据法律、国家行政法规和中共中央、国务院有关文件的规定,为支持某项事业发展,按照国家规定程序批准,向公民、法人和其他组织征收的具有专项用途的资金。政府性基金主要包括教育费附加、地方教育附加、水利建设基金、文化事业建设费等各种基金、资金、附加和专项收费。

原则上,企业收取的各种基金、收费,应计入企业当年收入总额。但对企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的行政事业性收费和政府性基金,准予作为不征税收入,于上缴财政的当年在计算应纳税所得额时从收入总额中减除;未上缴财政的部分,不得从收入总额中减除。
同样,企业收取的满足上述条件作为不征税收入的行政事业性收费和政府性基金,用于支出所形成的费用,不得在计算应纳税所得额时扣除;企业的不征税收入用于支出所形成的资产,其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

小结:

原则上,企业收取的财政性资金、行政事业性收费或者政府性基金需要计入收入总额,计算缴纳企业所得税。但是当财政性资金满足特定条件,和企业依照法律、法规及国务院有关规定收取并上缴财政的行政事业性收费和政府性基金,作为不征税收入,在计算企业所得税应纳税额时,从收入总额中扣除;相应用于支出形成的费用或者资产计提的折旧或者摊销不得在税前扣除。

作者:刘天永,北京华税律师事务所主任,全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长,法学博士,经济学博士后,税务律师,注册会计师,注册税务师;QQ和个人微信号均为:977962,添加可互动交流。

税务律师进入发展“黄金期” ——“司法局、国地税局联合发文启动30名‘税务律师’培养计划”侧记

编者按:2016年9月21日,由张家口市司法局、地税局、国税局和法制宣传教育办公室联合举办的“税务律师”培养计划启动仪式在张家口市地税局南六楼会议室开幕。据了解,此次“税务律师”培养计划拟到2020年,为该市打造30名左右具有扎实理论功底、丰富实践经验、过硬专业才干的税务律师领军团队,从而为法治张家口税务建设提供坚实支撑和坚强动力。来自省地税局相关司局、张家口市司法局、国税局、地税局、法制宣传办公室的领导、相关科室干部,及河北日报、河北经济日报、中国税务报等多家媒体近120人参加了该仪式。作为一个三、四线城市,张家口四部门为何”兴师动众”专门发文启动税务律师培养计划,华税为您解读。

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启动仪式上,该市司法局、税务局领导分别就该培养计划致辞;市司法局、地税局、国税局、法宣办领导共同签订《税务律师合作培养备忘录》,并启动了该培养计划;并邀请北京华税律师事务所主任刘天永律师以“当代税务律师的使命与担当”为题作了讲座;

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刘天永律师介绍,税务律师凭借法律和财税的复合型背景,可以在“推进依法治国、依法治税、落实税收法定原则”、“保障社会的公平正义”、“促进市场经济健康繁荣发展”、“维护广大纳税人合法权益”等四个方面发挥巨大作用。从国外税务律师行业发展来看,包括欧美在内的许多国家,税务律师都在上述四个方面发挥积极而重大的作用,以美国为例,税务律师人数规模巨大,注册的120万律师群体中,有15-20万直接或间接从事涉税法律服务,业务类型非常广泛,可谓“通吃型”,只要跟税法相关的事宜,都可以代理客户完成,其既可以为纳税人提供各项税务咨询和筹划服务,也可以代理纳税人参与行政和司法程序。

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现场刘天永律师还为培养对象和系统内公职律师发放《中国税务律师实务(第二版)》学习教材。该书是华税对中国税务律师发展实务的总结,既有基础知识和理论的阐述,也有大量具体税务律师诉讼与非诉讼案例的分析与说明。

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二、中国税务律师进入发展“黄金期”

1.中央“落实税收法定原则”,推进“六税一法”改革

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党的十八以来,中央多次提出要“落实税收法定原则”,五中全会通过的《中共中央关于制定国民经济和社会发展第十三个五年规划的建议》指出:“十三五”时期是全面建成小康社会决胜阶段,“深化财税体制改革,建立健全有利于转变经济发展方式、形成全国统一市场、促进社会公平正义的现代财政制度,建立税种科学、结构优化、法律健全、规范公平、征管高效的税收制度。”因此,十三五时期将是我国“落实税收法定原则”,建立现代税收制度的冲刺阶段,我国税制改革和税收立法将迎来快速发展和深度调整,将完成“增值税、消费税、资源税、环境保护税、房地产税、个人所得税”等六大税种改革立法及税收征管法修订,涉税专业服务市场将极大拓展。近期,中央明确2016年下半年有望启动个人所得税“综合与分类”税制改革,相关的税务咨询、筹划以及税务争议解决,一定会出现爆发式增长。

2.税务机关大力推进法律顾问制度以及公职律师队伍建设

2016年,国家税务总局发文《关于在全国税务系统开展公职律师工作的通知》,明确提出在全国税务系统建立健全公职律师制度,打造一支政治过硬、业务过硬、责任过硬、纪律过硬、作风过硬的公职律师队伍,充分发挥税收法律人才的法律顾问和参谋助手作用,为税收改革、税收执法、行政管理提供优质高效法律服务,深入推进依法行政,加快税收法治建设,推动实现税收现代化。同时明确规定,市税务系统有3名以上公职律师的,市税务局设立公职律师办公室(不列为正式机构)。未设立公职律师办公室的市、县税务局,由政策法规职能部门代行其职责。

 3.税务律师的社会认可度已经显著提升

与10年前成立国内第一家专业化税法律师事务所不同,当前在国内一二线城市,包括部分三线城市,律师从事涉税业务已经具有广泛的社会认可度,2012年以来,全国三分之一以上的省(市)律师协会,已经成立财税法专业委员会。特别是2010年以来“中国税法论坛及中国税务律师论坛”的连续举办,以及2014年以来“中国税务律师暑期学院”的连续举办,各地税务律师初具规模,无论是企业还是政府机关,对于税务律师已经不再陌生,与单纯提供税务服务不同,税务律师还可以在商业合同等方面提供专业服务,具有更大的比较优势。 

三、税务师或丧失法定业务,税务律师迎来发展新机遇

2014年,国务院发布《关于取消和调整一批行政审批项目等事项的决定》(国发〔2014〕27号),决定取消“注册税务师职业资格许可和认定”,近日,税务总局连续发文《关于全面开展严禁税务人员违规插手涉税中介经营活动专项治理自查工作的通知》(税总函〔2016〕389号)和《关于暂停执行《注册税务师管理暂行办法》第二十三条有关规定的通知》(税总函〔2016〕407号),税总函【2016】389号文要求,各地税务机关一律不得超越法律、行政法规、部门规章、税务总局下发的税收规范性文件规定的范围向纳税人收取鉴证报告。而根据税总函〔2016〕407号文,则明确暂停执行《注册税务师管理暂行办法》(国家税务总局令第14号)第二十三条,该条内容为:“注册税务师可承办下列涉税鉴证业务:(一)企业所得税汇算清缴纳税申报的鉴证;(二)企业税前弥补亏损和财产损失的鉴证;(三)国家税务总局和省税务局规定的其他涉税鉴证业务。”

由此,涉税服务将全面走向市场化,包括税务咨询、税务筹划、税务争议解决等在内的涉税服务将迎来包括律师、会计师、税务师等在内的专业人士同台竞技,最终专业化、品牌化的涉税服务机构必将脱颖而出。

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作者:刘天永,北京华税律师事务所主任,全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长,法学博士,经济学博士后,税务律师,注册会计师,注册税务师;QQ和个人微信号均为:977962,添加可互动交流。

企业税前扣除赞助支出被纳税调整案

 

编者按:

《企业所得税法》第十条第六项明确规定,在计算应纳税所得额时,赞助支出不得扣除。但在实践中,企业往往不能明确区分赞助支出、公益性捐赠以及广告费和业务宣传费,导致企业将不符合规定的赞助支出在企业所得税前进行列支。本文中,华税律师结合案例为您作出分析。

一、案情简介

A公司系一家服装生产企业,2011年度A公司加入了所属行业的同业协会,每年须向行业协会支付一定金额的会费。2011年A公司向该协会支付赞助费20000元,同时取得对方开具的财政局监制收据。A公司财务人员认为该笔赞助费用是生产经营中发生的费用,且该赞助费用对于提高公司知名度有正面影响,将该费用在企业所得税前列支。

税务机关2014年对其进行税务稽查,检查出该事项,认为A公司与该行业协会签订的合同中并未列明该协会有为A公司提供广告宣传义务的内容,该笔费用应属于赞助支出,不得在税前扣除。

二、华税分析

(一)赞助支出不同于公益性捐赠、广告费和业务宣传费

根据《企业所得税法实施条例》第五十四条的规定,企业所得税法第十条第六项所称赞助支出,是指企业发生的与生产经营活动无关的各种非广告性质支出。

1.不同于公益性捐赠

根据《企业所得税法实施条例》第五十一条的规定,公益性捐赠,是指企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门,用于《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的公益事业的捐赠。《企业所得税法实施条例》第五十三条规定,企业发生的公益性捐赠支出,不超过年度利润总额12%的部分,准予扣除。

赞助支出不同于公益性捐赠,公益性捐赠是指企业用于公益事业的捐赠,不具有有偿性;而赞助支出具有明显的商业目的,所捐助范围一般也不具有公益性质。

2.不同于广告费和业务宣传费

广告费与业务宣传费都是为了达到促销之目的进行宣传而支付的费用。广告费是指企业通过一定媒介和形式直接或者间接地介绍自己所推销的商品或所提供的服务,激发消费者对其产品或劳务的购买欲望,以达到促销的目的,而支付给广告经营者、发布者的费用;业务宣传费是指企业开展业务宣传活动所支付的费用,主要是指未通过广告发布者传播的广告性支出,包括企业发放的印有企业标志的礼品、纪念品等。

《企业所得税法实施条例》第四十四条规定,企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,不超过当年销售(营业)收入15%的部分,准予扣除;超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。

赞助支出也明显不同于广告费和业务宣传费,广告费和业务宣传费,是通过广告或其他形式达到宣传促销的目的支出的费用;而赞助支出主要是为了提高社会声誉,而不是为了宣传促销,不对不特定公众进行宣传。

(二)赞助支出不符合扣除原则,不得在企业所得税税前扣除

《企业所得税法》第八条规定,企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出,包括成本、费用、税金、损失和其他支出,准予在计算应纳税所得额时扣除。我们可以看出企业进行企业所得税前扣除的扣除项目,要满足相关性和合理性这两个扣除原则。在此基础上,《企业所得税法实施条例》第二十七条具体规定了这两个原则的判断标准,企业所得税法第八条所称有关的支出,是指与取得收入直接相关的支出。企业所得税法第八条所称合理的支出,是指符合生产经营活动常规,应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。

根据上述对赞助支出与公益性捐赠、广告支出和业务宣传费的区分,由于赞助支出实质上与企业取得收入无关,并且不属于正常和必要的支出。不符合相关性和合理性两个扣除原则,《企业所得税法》第十条第六项的规定,在计算应纳税所得额时,赞助支出不得扣除。

(三)本案中,A企业不得扣除该赞助费

本案中, A公司支出的该笔赞助费,首先其支付的对象不具有公益性质,赞助支出也具有明显的商业目的,故不属于捐赠支出;且赞助行业协会也无法达到向不特定公众宣传的作用,从A公司与该行业协会签订的合同中看行业协会并没有提供广告宣传服务的义务,与企业的生产经营并无关联。故A企业的该笔赞助费不同于公益性捐赠、广告费和业务宣传费,属于赞助支出,不得在税前扣除。

 

小结:

在实践中,区分赞助支出与广告费和业务宣传费,应首先判断企业签订的合同性质是否为有偿双务合同,其次看企业是否使自己的产品或者服务通过一定媒介和形式表现出来,费用的支付对象是具有合法经营资格的广告经营者或广告发布者以及是否取得内容为广告费或业务宣传费的发票。

 

作者:刘天永,北京华税律师事务所主任,全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长,法学博士,经济学博士后,税务律师,注册会计师,注册税务师;QQ和个人微信号均为:977962,添加可互动交流。)

转让不动产,如何实现土地增值税核定征收?

 

【编者按】土地增值税不仅是国家增加财政收入的重要税源,更是保持房产市场健康稳定的有效手段,能促进土地资源的合理利用,调控部分单位和个人通过炒买炒卖房地产取得的高额收入。近期,华税接到多起房地产转让土地增值税的咨询案件,大都涉及土地增值税核定征收问题,本期华税梳理国家及地方层面出台的土地增值税核定征收政策,帮助纳税人理解遵从。

 

 

近年来,中国房地产的价格突飞猛进,随之而来的是,在转让房地产的过程中,带来的是适用高达60%税率的土地增值税,加之部分项目计税成本小,最终交易方几乎按照交易额的60%缴纳土地增值税,加上其他的所得税、增值税、契税 、印花税等,整个交易税负率甚至在80%以上,很多交易被迫搁置。因此,在不动产交易的过程中,结合企业的实际情况,如能争取核定征收,则可以实现整体税负的大幅降低。

 

一、应符合法定情形,核定征收率不得低于5%

根据《税收征管法》第三十五条规定,纳税人有下列情形之一的,税务机关有权核定其应纳税额:(一)依照法律、行政法规的规定可以不设置帐簿的;(二)依照法律、行政法规的规定应当设置帐簿但未设置的;(三)擅自销毁帐簿或者拒不提供纳税资料的;(四)虽设置帐簿,但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全,难以查帐的;(五)发生纳税义务,未按照规定的期限办理纳税申报,经税务机关责令限期申报,逾期仍不申报的;(六)纳税人申报的计税依据明显偏低,又无正当理由的。同时规定,“税务机关核定应纳税额的具体程序和方法由国务院税务主管部门规定”。

依据《财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》(财税〔2006〕21号)相关规定,对于转让旧房及建筑物,既没有评估价格,又不能提供购房发票的,地方税务机关可以根据《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称《税收征管法》)第35条的规定,实行核定征收。同时,《国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》(国税发〔2010〕53号)指出,核定征收必须严格依照税收法律法规规定的条件进行,任何单位和个人不得擅自扩大核定征收范围,严禁在清算中出现“以核定为主、一核了之”、“求快图省”的做法。凡擅自将核定征收作为本地区土地增值税清算主要方式的,必须立即纠正。对确需核定征收的,要严格按照税收法律法规的要求,从严、从高确定核定征收率。为了规范核定工作,核定征收率原则上不得低于5%,各省级税务机关要结合本地实际,区分不同房地产类型制定核定征收率。

 

二、各地有关土增税核定征收的规定

(一)北京

《北京市地方税务局转发国家税务总局关于加强土地增值税征管工作的通知》(京地税地〔2010142号)

三、各局应严格依照相关文件规定的条件,进行土地增值税的核定征收工作。对确需核定的,要从严、从高确定核定征收率。

《北京市地方税务局关于明确土地增值税有关问题的公告》(北京市地方税务局公告2013年第8号)

三、个人转让存量房征收土地增值税时,对既不能提供房屋及建筑物价格评估报告,又不能提供购房发票证明的,税务机关可采取核定征收办法,按转让存量房交易价格全额5%的征收率计征土地增值税。对个人转让存量住房的,按照《财政部 国家税务总局关于调整房地产交易环节税收政策的通知》(财税〔2008〕137号)第三条规定,暂免征收土地增值税。原《北京市地方税务局关于个人转让二手房征收土地增值税问题的通知》(京地税地〔2006〕456号)第三条同时废止。

 

(二)深圳

《深圳市地方税务局关于土地增值税核定征收有关问题的通知》(深地税发〔2009460号)

核定征收范围:2005年11月1日以前开发并开始销售且销售期至2005年11月1日以后结束的房地产项目,符合《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条规定,可以适用核定征收。

核定征收率:对普通标准住宅销售收入核定征收率为6%,对非普通标准住宅销售收入核定征收率为8%,对写字楼、商铺销售收入核定征收率为10%,对其他类型房地产销售收入核定征收率为5%。核定征收税款包含已预征税款。

 

(三)天津

《天津市地方税务局关于土地增值税清算问题的有关问题公告》(天津市地方税务局公告20159号)

关于确定房地产开发项目核定征收率的问题

(一)普通标准住宅的核定征收率为6%;

(二)非普通标准住宅和其他类型房地产的核定征收率为8%。

(三)无法准确区分不同房地产类型的,核定征收率为8%。

《天津市地方税务局关于土地增值税相关政策的公告》(天津市地方税务局公告20158号)

纳税人在存量房转让环节,无法按照天津市地方税务局公告2015年8号第九条据实征收土地增值税的,主管税务机关按8%的核定征收率计算征收,并出具《存量房土地增值税核定征收通知书》。

 

(四)厦门

《厦门市地方税务局关于土地增值税预征和核定征收有关问题的公告》(厦门市地方税务局公告〔20137号)

(一)个人转让写字楼、商业营业用房、车位等二手房产的,按转让收入全额的5%征收土地增值税。个人销售住房(含普通标准住宅和非普通标准住宅),按照《财政部 国家税务总局关于调整房地产交易环节税收政策的通知》(财税〔2008〕137号)规定,自2008年11月1日起,对个人销售住房暂免征收土地增值税。

(二)单位为非正常户的,其房地产被委托拍卖,若买受人愿意代缴相关税费并向我局申请代开发票的,买受人应提交书面申请、法院的生效判决、裁定书或调解书、拍卖成交确认书等相关书面材料,主管税务机关在审核同意后,按拍卖收入全额的5%征收土地增值税。

(三)异地单位以委托拍卖或其他形式转让其坐落在厦门市的房地产,应提供转让相关书面材料,按拍卖收入全额或经主管税务机关审核同意后的计税收入额的5%征收土地增值税。

 

(五)重庆

《重庆市地方税务局关于土地增值税核定征收率的公告》(重庆市地方税务局公告2014年第3号)

一、纳税人转让房产土地增值税实行核定征收的,分类型适用核定征收率:

(一)单位纳税人转让房产:普通住宅为5%;非普通住宅及车库为6%;非住宅(车库除外)为8%。

(二)个人纳税人转让非住宅类房产为6%。

《重庆市地方税务局关于土地增值税若干政策执行问题的公告》(重庆市地方税务局公告2014年第9号)

纳税人转让旧房未能提供上述“评估价格”、“取得成本”,或者提供不实,不能计算房产扣除额的,应按规定核定征收土地增值税。

 

(六)青岛

《青岛市地方税务局关于土地增值税预征和核定征收有关问题的公告》(青岛市地方税务局公告2014年第1号)    

按照总局国税发〔2010〕53号文规定,核定征收率原则上不得低于5%。《公告》将原来低于5%的核定征收率均上调为“不得低于5%”。

对于符合核定条件的房地产项目,要求主管地税机关首先按照《公告》提供的方式进行测算,分别测定普通标准住宅、非普通标准住宅、别墅和非住宅等三种类型开发产品的核定征收率,并与《公告》附件1《房地产开发项目土地增值税核定征收率明细表》规定的下限比较,采用孰高原则进行确定。

存量房地产交易的土地增值税的核定征收同样参考上述方式进行。

 

(七)江苏

《江苏省地方税务局关于明确个人转让非住宅类旧房及建筑物土地增值税核定征收率的公告》(苏地税规〔20164号)

个人转让非住宅类的旧房及建筑物,既没有计算增值额的扣除项目的评估价格,又不能提供购房发票的,地方税务机关可以实行核定征收,核定征收率为5%。

 

(八)内蒙古

《内蒙古自治区地方税务局关于土地增值税核定征收问题的公告》(内蒙古自治区地方税务局公告2016年第10号)

一、核定征收范围

房地产开发项目在土地增值税清算时,经税务机关核实后符合以下条件之一的,可实行核定征收。

(一)依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的;

(二)擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的;

(三)虽设置账簿,但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全,难以确定转让收入或扣除项目金额的;

(四)符合土地增值税清算条件,企业未按照规定的期限办理清算手续,经税务机关责令限期清算,逾期仍不清算的;

(五)申报的计税依据明显偏低,又无正当理由的。

二、核定征收率

土地增值税核定征收率分为三个档次:

转让普通标准住宅为5%,转让非普通标准住宅为6%,转让非住宅为7%。

由于我区各地房地产行业利润差异较大,各盟市地税机关根据实际情况,核定征收率可以上浮或下调1-2%,但原则上不得低于5%。

《内蒙古自治区地方税务局关于转让旧房征收土地增值税问题的通知》(内地税字〔2006438号)

对既不能提供购房发票,又不能提供房屋及建筑物价格评估报告的,地方税务机关可以根据《中华人民共和国税收征收管理法》第35条的规定,实行核定征收。各盟市地方税务机关对转让旧房并取得收入的纳税人,可暂在1-2%的幅度内确定土地增值税的征收率。

 

 

三、总结与建议

由上述规定课件,适用核定征收的一般都是不设账、账簿缺失或混乱以及违反相关税收规定的企业。这在很大程度上,将影响对企业的评价。因此,企业应考虑多个方面并做好相关安排,同时,也可以积极进行其他方式的纳税筹划。具体建议如下:

第一,核定征收应于法有据。税收征管是以查账征收为原则,核定征收为例外,税收征管基本法的《税收征管法》对核定征收的法定情形做出了明确的规定,各地据此也出台了一些具体的规定,但是,各地规定不能违反上位法征管法。

第二,交易前交易双方应确定适用征管方式。不动产转让中,核定征收与查账征收带来的税负差异迥异,交易双方应在交易前确定征管方式,避免在交易过户中由于税费大额承担引发问题。

作者:刘天永,北京华税律师事务所主任,全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长,法学博士,经济学博士后,税务律师,注册会计师,注册税务师;QQ和个人微信号均为:977962,添加可互动交流。

上市公司以虚开增专票虚增收入进行增资配股应如何定罪?

 

编者按:

在实务中,一些企业为了能够满足一定金额收入的条件以实现其IPO、增资配股以及其他目的,往往会采取在集团内部环开、虚开增值税专用发票的违法手段。对此类违法行为如何定罪一直是司法审判实务界的难题,核心争议在于行为人在主观上并未有偷逃国家税款之目的、客观上未造成国家税款损失之结果的虚开行为是否可以虚开增值税专用发票罪论。笔者结合2003年发生在银川的一起经典案例对上市公司以虚开增值税专用发票虚增收入从而实现其融资目的的行为究竟应如何定罪进行简要分析。

 

一、本案案情

(一)各被告人及所在单位任职情况

广夏(银川)实业股份有限公司(以下简称“银广夏公司”)成立于1994年2月,注册地位于宁夏银川市金凤区。1994年6月登陆深圳证券交易所成为上市公司(2016年5月26日,公司名称变更为“宁夏西部创业实业股份有限公司”,公司简称变更为“西部创业”)。李某时任银广夏公司的董事局副主席兼总裁,丁某时任银广夏公司的董事兼财务总监。

天津广夏(集团)有限公司(以下简称“天津广夏公司”)是银广夏公司的全资子公司,董某时任天津广夏公司的董事长兼财务总监,阎某时任天津广夏公司的副董事长兼总经理。根据我国财务、会计有关法律法规的规定,天津广夏公司应当纳入银广夏公司的合并财务报表。

(二)各被告人实施虚增利润的违法行为

1999年初,为了夸大银广夏公司的业绩,达到增资配股的目的,天津广夏公司的董事长董某在其母公司银广夏公司的财务总监丁某的授意并经银广夏公司的总裁李某的同意下,与天津广夏公司的总经理阎某配合,在1999年和2000年通过虚增成本、收入和出口业务,虚增天津广夏公司的净利润,从而间接增加银广夏公司的利润。经法院查明的主要事实如下:

1、银广夏公司1999年度虚报净利润约1.27亿元

1999年,董某与阎某虚构与三家北京公司的进货交易,让三家北京公司为天津广夏公司开具了增值税专用发票共计约6600万元,伪造天津广夏公司向上述公司汇款的银行汇款单,只向上述公司支付了开票费用,实际上没有发生任何采购交易和支付货款。董某将上述虚构的采购成本均编入天津广夏公司1999年度财务报表中。董某与阎某虚构与德国公司的出口交易,金额共计约人民币20000万元,并将该虚构的收入编入天津广夏公司1999年度财务报表中。

董某与阎某虚假编制天津广夏公司1999年度财务报表的行为导致银广夏公司在其1999年度财务报告中向社会发布虚假净利润约1.27亿元。

2、银广夏公司2000年度虚报净利润约4.17亿元

2000年,董某与阎某采用相同的手段虚构采购交易共计约2450万元,虚构出口交易共计约4.76亿元,制作虚假财务凭据,将上述虚构交易金额编入天津广夏公司2000年度的财务报表,导致银广夏公司在其2000年度财务报告中向社会发布虚假净利润约4.17亿元。

1999年至2000年,董某与阎某在实施虚构利润的过程中共让其他单位为天津广夏公司开具增值税专用发票约30000万元,进项税额逾4000万元,但只有少部分进行了申报认证抵扣。天津广夏公司假报的出口业务均没有向主管税务机关申请退税。

3、2001年各被告人虚报中期报告的违法事实

2001年初,为了进一步虚增天津广夏公司的收入,董某指使公司职员从主管税务机关领购增值税专用发票500份,除向正常销售单位开具外,董某指使公司职员以天津广夏公司名义向其关联公司虚开增值税专用发票290份,价税合计约2.21亿元,涉及税款金额约3764万元。之后董某以销售货款没有全部回笼为由,仅向主管税务机关申报缴纳增值税500万元,给天津广夏公司造成直接经济损失500万元。但由于2001年8月案发,董某虚增天津广夏公司收入的行为没有导致银广夏公司实际虚报净利润。

4、银广夏公司为掩盖虚报净利润进行利润分配,以实现增资配股的目的

2001年5月,为了掩盖银广夏公司虚报虚假利润的事实,并且实现利润分配、达到增资配股的目的,银广夏公司的总裁李某指使天津的关联公司从金融机构贷款1.5亿元,并以向天津广夏公司支付货款的名义将该1.5亿元支付给天津广夏公司,天津广夏公司再将该笔资金以利润分配的形式支付给银广夏公司。银广夏公司利用该笔资金实施了1999年度和2000年度的利润分配方案进行利润分红,从而达到进一步增资配股的目的。

(三)本案诉讼沿革

2001年8月2日,中国证监会以银广夏公司涉嫌违规为由对银广夏股票交易停牌。

2001年9月5日,银广夏公司的李某、丁某以及天津广夏公司的董某、阎某因涉嫌提供虚假财会报告罪被宁夏自治区公安厅刑事拘留,同年10月13日均被依法执行逮捕。宁夏自治区公安厅侦查终结后,经银川市公安局移送银川市人民检察院审查起诉。

2002年10月8日,银川市人民检察院向银川市中级人民法院提起公诉。在审理过程中,银川市人民检察院因事实、证据有变化撤回起诉,2002年11月4日银川市中级人民法院裁定准许撤回起诉。

2002年11月19日,银川市人民检察院向银川市中级人民法院再次提起公诉。2002年12月17日,银川市中级人民法院依法组成合议庭,公开审理了此案。2003年9月3日,银川市中级人民法院对本案作出一审判决。四被告人均没有上诉。

二、法院观点

银川市中级人民法院对本案进行了公开审理。法院经审理认为,被告人董某、李某、丁某、阎某作为银广夏公司和天津广夏公司直接负责的主管人员和其他直接责任人员,明知提供虚假财会报告会损害股东利益却故意为之,采取伪造银行进帐单、汇款单、海关报关单、销售合同、购货发票单及虚开增值税专用发票等手段,伪造天津广夏公司1999年和2000年度及2001年中期虚假收入和利润,为掩盖银广夏公司虚报虚假利润的事实,又采取拆借资金的手段,达到银广夏公司2001年中期利润分红,导致银广夏公司向股东和社会公众提供虚假的财会报告,向社会披露虚假利润,致使银广夏公司涉嫌违规,被中国证监会停牌,股票急速下跌,严重损害了股东的利益,致使股东遭受巨大的财产损失,其行为均已构成提供虚假财会报告罪,依法应予严惩。根据《中华人民共和国刑法》第一百六十一条、第二十五条之规定,判决李某、丁某、董某、阎某犯提供虚假财会报告罪,并给予相应有期徒刑、罚金的刑事处罚。

三、华税点评

(一)本案被告人不以虚开增值税专用发票罪论处的主要理由

在本案中,被告人以虚增子公司利润为手段虚增上市公司的净利润,从而实现增资配股的目的,导致公司股价持续跌停,严重损害了股东的利益,其行为符合1997年刑法第一百六十一条关于提供虚假财会报告罪的犯罪构成,一审法院的裁判于法有据。在实施犯罪过程中,被告人采取了让他人为自己虚开增值税专用发票以及为他人虚开增值税专用发票的行为,且涉及税款金额十分巨大,但法院最终并没有以虚开增值税专用发票罪论处,主要有以下两点理由:

1、被告人并非以偷逃国家税款为犯罪目的

在本案中,被告人实施虚开增值税专用发票行为的目的很明确,就是为了虚增公司的成本和收入,从而虚报上市公司净利润实现增资配股。被告人并非以偷逃国家的增值税税款为目的。刑法第二百零五条关于虚开增值税专用发票罪的规定属于非法定的目的犯,要求行为人在主观上具有偷逃国家税款的目的。因此,本案被告人在犯罪主观方面没有充分本罪的构成要件。

2、被告人没有造成国家税款的损失

董某与阎某在1999年至2001年初实施了让他人为自己开具增值税专用发票和为他人开具增值税专用发票的行为,且开票和受票均没有真实货物购销交易。在开票方面,由于没有货物真实购销交易,因此天津广夏公司实际上也不发生增值税的纳税义务,且天津广夏公司对外开票的对象是关联企业,受票方没有向主管税务机关申报抵扣税款。在受票方面,天津广夏公司取得的增值税专用发票也都没有向主管税务机关申报抵扣税款,只是作为成本费用在财务报告中体现。因此,被告人尽管实施了让他人为自己虚开增值税专用发票和为他人虚开增值税专用发票的违法行为,但并没有给国家税款造成损失。刑法第二百零五条关于增值税专用发票罪的规定要求行为人的犯罪行为严重侵害国家税收征管秩序,特别是造成国家税款的严重损失,谓之犯罪客体要素。在本案中,被告人的虚开行为并没有严重侵害国家的税收征管秩序,因此在客体要素方面也不符合本罪之构成。

(二)本案裁判具有积极、长远的指导意义

提供虚假财会报告罪最早是在1995年全国人大常委会通过的《关于惩治违反公司法的犯罪的决定》之中。1997年刑法修订时将1995年决定关于本罪的内容直接吸收,并没有做较大幅度的修改。1997年刑法第一百六十一条规定:

“公司向股东和社会公众提供虚假的或者隐瞒重要事实的财务会计报告,严重损害股东或者其他人利益的,对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员,处三年以下有期徒刑或者拘役,并处或者单处二万元以上二十万元以下罚金。”

本罪的设定目的是为了打击上市公司会计报表的造假现象,确保证券市场的健康稳定发展,但由于我国证券市场的迅速发展以及1997年刑法第一百六十一条固有之弊病,刑法已经无法完全满足惩治此类犯罪行为的需要。因此,在2006年,全国人大常委会通过了《刑法修正案(六)》,将本条进行了较大幅度的修改。最高人民法院也将本罪的罪名由“提供虚假财会报告罪”变更为“违规披露、不披露重要信息罪”。经修改后的刑法第一百六十一条规定:

“依法负有信息披露义务的公司、企业向股东和社会公众提供虚假的或者隐瞒重要事实的财务会计报告,或者对依法应当披露的其他重要信息不按照规定披露,严重损害股东或者其他人利益,或者有其他严重情节的,对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员,处三年以下有期徒刑或者拘役,并处或者单处二万元以上二十万元以下罚金。”

对比本条修改前后的罪状表述可以看到,本罪的犯罪主体由过去的上市公司扩大到依法负有信息披露义务的公司、企业,不仅包括上市公司,还包括在证券市场中其他具有信息披露义务的证券公司等等;本罪的犯罪行为增加了一种表现,即故意不披露重要信息的行为。总之,本罪的罪状修改后,对承接证券法、公司法的有关规定起到了积极作用,刑法对于此类犯罪行为的打击力度更为加强。尽管提供虚假财会报告罪的刑法条文及罪名均发生了变化,但刑法本条之立法目的与精神并没有发生变化,本案的裁判在今天仍然具有积极地、有效地指导意义。最高人民检察院也将本案裁判收录进2004年第5号《最高人民检察院公报》中,足见其影响。

 

总结

尽管本案并没有以虚开增值税专用发票罪追究被告人的刑事责任,但这并不意味着上市公司通过在集团内环开、虚开增值税专用发票没有法律风险。首先,在没有真实货物购销交易的情况下开具增值税专用发票的,除要依照我国发票管理办法的有关规定受到处罚,根据国税总局的有关规定,开票方需要对所开具的增值税专用发票申报缴纳税款,受票方还要就已抵扣税款申报补缴。其次,由于刑法第二百零五条之规定的具体认定尚存在较大争议,很有可能在不同地区的司法审判结果发生偏差,法院唯虚开行为定罪的案例并不少见,可见其刑事法律风险仍然十分严峻。笔者建议企业应当严格遵守增值税专用发票使用管理的有关规定,坚决不越过虚开增值税专用发票的法律红线,方可有效防范这一风险。

作者:刘天永,北京华税律师事务所主任,全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长,法学博士,经济学博士后,税务律师,注册会计师,注册税务师;QQ和个人微信号均为:977962,添加可互动交流。)

华税律师撰文《轻视遗留问题 并购留下后患》发表于《中国税务报》

轻视遗留问题 并购留下后患

刘天永

    在企业并购重组过程中,特别是股权并购中,目标公司的历史遗留税务问题都将被新股东承继。如果收购方与原股东在收购合同中未涉及历史遗留税务问题处理的事项,由此带来的经济损失只能由新股东承担。因此,企业并购重组中,并购方需要充分地了解并购对象的历史遗留税务问题,否则后患无穷。

日前,国务院办公厅印发了《关于推动中央企业结构调整与重组的指导意见》(以下简称《意见》)。《意见》指出,要改组组建国有资本投资、运营公司,稳妥推进装备制造、建筑工程、电力、钢铁、有色金属、航运、建材、旅游和航空服务等领域企业重组,鼓励煤炭、电力、冶金等产业链上下游中央企业重组,鼓励中央企业积极开展并购重组,提高产业集中度,推动质量品牌提升。笔者认为,国务院积极推动中央企业并购重组是好事,但企业在并购重组中不能忽视的一个重点,就是收购对象的历史遗留税务问题。

在企业并购重组过程中,特别是股权并购中,目标公司的历史遗留税务问题都将被新股东承继。实务中,可能存在的历史遗留税务问题通常包括:纳税申报不合规、偷税、欠缴税款和税收优惠政策发生变化等。如果收购方与原股东在收购合同中未涉及历史遗留税务问题处理的事项,由此带来的经济损失只能由新股东承担。因此,企业并购重组中,并购方需要充分地了解并购对象的历史遗留税务问题,否则后患无穷。

笔者发现,在实务中,由于历史遗留税务问题导致巨额损失的案例不在少数。据上市公司中海油服发布公告称,2012年底,其在挪威的子公司COSL Drilling Europe AS(以下简称“CDE”)收到挪威税务主管机关的文件,要求CDE某些子公司补缴税款、罚金和额外税额的利息,累计可能达7.88亿挪威克朗(约合8.72亿元)。消息一出,中海油服A股和H股均应声大跌。汇丰银行当即下调了对中海油服的评级,由“中性”下调至“减持”。公告指出,上述税款涉及CDE某些子公司在2006年和2007年的经营活动,而中海油服是在2008年9月收购Awilco Offshore ASA(后更名为CDE)的。2013年11月8日,挪威税务机关下达了最终征税裁定通知,要求补缴所得税约1.75亿挪威克朗(约1.79亿元)。中海油服在此次海外资产收购项目中损失不小。

由于历史遗留税务问题处理不及时,当时并购企业补税的案例也有不少。B公司是深圳一家资产管理公司,A公司拟收购B公司100%的股权,并委托律师对其开展税务尽职调查。律师在调查过程中发现,2012年5月20日,B公司向主管税务机关申报了一笔1.39亿元的应收账款坏账损失,并在2011会计年度税前扣除企业所得税3400余万元。根据B公司与债务人签署的借款协议及补充协议的约定,债务人应于2009年3月1日之前偿还B公司1.39亿元,B公司承诺免除借款项下的全部利息。其后债务人经营出现问题,已无力偿还债务。B公司称,按照《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》(国家税务总局公告2011年第25号)第二十三条的规定,企业逾期3年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的,可以作为坏账损失,但应说明情况,并出具专项报告。公司已向税务主管机关递交了专项申请报告和相关证据材料,就该笔应收账款坏账损失申请税前扣除。律师认为,B公司于2011年度应收账款坏账损失税前扣除不符合税法规定,可能面临补缴税款3400万元及约税款1倍金额滞纳金的风险。后证实,2013年,B公司主管税务机关在对其实施税务稽查时,认为此项扣除不符合税法规定。

上述案例表明:轻视历史遗留税务问题,并购重组后患无穷。因此,在并购重组前,开展税务尽职调查就显得非常重要。值得注意的是,由于各个行业、企业的税务问题不一,税务尽职调查的侧重点也有所不同。例如,房地产行业需重点关注土地增值税预缴和清算,以及企业所得税预缴、清算和收入确认等问题;工业生产企业需重点关注免税进口设备、出口环节增值税退税和税收优惠的适用性等问题;消费品行业需重点关注消费税、广告宣传费用抵扣限额、礼品赠送和视同销售等问题;科技企业需重点关注高新资格认定和转让定价安排问题等。

开展税务尽职调查的积极作用,还突出表现在以下几个方面:发现潜在的致命税务缺陷,判断是否继续交易进程;发现潜在的问题,制定交易前后相应的应对措施;分析目标公司真实的盈利能力、现金流和资产质量;发现目标公司未来税务优化的机遇。笔者大量的实践经验表明,税务尽职调查可以为投资方决策、交易谈判提供协助,特别是有助于全面审查、匡算历史税务风险,以确定对交易价格的影响。实践证明,对目前税务情况的延续性开展分析,有助于对未来盈利展开预测或对财务模型展开分析。在并购协议中,为谈签充分的税务保证和赔偿条款奠定坚实基础。

 

文章链接:

http://www.ctaxnews.net.cn/html/2016-09/09/nw.D340100zgswb_20160909_2-09.htm

 

作者:刘天永,北京华税律师事务所主任,全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长,法学博士,经济学博士后,税务律师,注册会计师,注册税务师;QQ和个人微信号均为:977962,添加可互动交流。)

3典型案例揭示“股权收购”中常见历史遗留税务问题

近日,国务院办公厅发布关于推动中央企业结构调整与重组的指导意见。意见明确,改组组建国有资本投资、运营公司,稳妥推进装备制造、建筑工程、电力、钢铁、有色金属、航运、建材、旅游和航空服务等领域企业重组,鼓励煤炭、电力、冶金等产业链上下游中央企业进行重组,鼓励中央企业积极开展并购重组,提高产业集中度,推动质量品牌提升。在企业并购重组过程中,特别是股权并购中,目标公司的历史遗留税务问题都将被新股东承继,实务中,可能存在的历史遗留税务问题通常包括:纳税申报不合规、偷税、欠缴税款、税收优惠政策发生变化等。如果收购方与原股东在收购合同中未涉及历史遗留税务问题处理的事项,由此带来的经济损失只能由新股东承担。因此,企业并购重组中需要对并购对象的历史遗留税务问题进行充分的了解,以下就以三则实际案例说明并购重组中需要重点关注的历史遗留税务问题。

 

案例一:海外资产收购目标企业历史遗留税务问题

据中海油服公告称,2012年底,其在挪威的子公司COSL Drilling Europe AS(下称“CDE”)收到挪威税务主管机关的文件,涉及CDE某些子公司的补交税额及罚金,并须缴纳额外税额的利息,累计可能达7.88亿挪威克朗(约合8.72亿元)。消息一出,中海油服A股、H股均应声大跌。汇丰当即下调了对中海油服的评级由“中性”至“减持”,目标价13.4元。

公告指出,上述税款涉及CDE某些子公司在2006年和2007年的经营活动,而中海油服是在2008年9月收购Awilco Offshore ASA(后更名为CDE)的。2013年11月8日,挪威税务机关下达了最终征税裁定通知,要求补缴所得税约1.75亿挪威克朗(约1.79亿元)。中海油服在此次海外资产收购项目中损失巨大。

 

案例二:目标企业应收账款坏账损失企业所得税税前扣除

B公司是深圳一家资产管理公司,A公司拟收购B公司100%的股权,并委托律师对其进行税务尽职调查。在调查过程中发现,2012年5月20日,B公司向主管税务机关申报了一笔1.39亿元的应收账款坏账损失,在2011会计年度进行税前扣除企业所得税3400余万元。根据B公司与债务人签署的借款协议及补充协议的约定,债务人应于2009年3月1日之前偿还B公司1.39亿元,B公司承诺免除借款项下的全部利息。其后债务人经营出现问题,已无力偿还债务。B公司称,按照《企业资产损失所得税税前扣除管理办法》(国家税务总局公告2011年第25号)第二十三条的规定,企业逾期三年以上的应收款项在会计上已作为损失处理的,可以作为坏账损失,但应说明情况,并出具专项报告。公司已向税务主管机关递交了专项申请报告和相关证据材料,就该笔应收账款坏账损失申请税前扣除。

经研究,B公司于2011年度应收账款坏账损失税前扣除不符合税法规定,可能面临补缴税款3400万元及约税款一倍金额滞纳金的风险。后证实,2013年,B公司主管税务机关在对其实施税务稽查时,认为此项扣除不符合税法规定,尚在稽查程序中。

 

案例三:外商投资企业税收优惠政策适用问题

A公司成立于2005年3月,性质为港澳台与境内合资的有限公司。2009年5月,A公司改制为股份公司,股权结构仍为中外合资,其中位于香港的B公司持有A公司30%的股份,是A公司唯一的境外投资方。2006年3月,经A公司申请,税务机关作出批复,自2006年起,授予A公司企业所得税“两免三减半”的优惠待遇。2013年初,C公司与B公司初步达成了股权转让交易意向,欲收购B公司持有的A公司30%的股份,交易预计在2013年9月完成。

根据《国务院关于实施企业所得税过渡优惠政策的通知》(国发[2007]39号)的规定,A公司享受的外商投资企业企业所得税“两免三减半”的减免优惠,优惠办法及年限可享受至期满为止。截至2010年,A公司已过渡适用了“两免三减半”的优惠政策,但如果B公司将其持有A公司的股权一次性完全转让,可能导致不符合税收优惠条件的风险。

《中华人民共和国外商投资企业和外国企业所得税法》第八条规定,“外商投资企业实际经营期不满十年的,应当补缴已免征、减征的企业所得税税款。” 根据《国家税务总局关于外商投资企业和外国企业原有若干税收优惠政策取消后有关事项处理的通知》(国税发[2008]23号)的规定,“两免三减半”的优惠政策与“外商投资企业经营期不低于十年”的条件同时过渡适用,如果已享受“两免三减半”的外商投资企业因自身原因导致其实际经营期限低于十年的,不再享受定期减免的优惠政策,且税务机关有权追溯调整其企业所得税税款。企业将面临补缴高额税款及滞纳金的责任,并最终减损投资方的权益。

 

做好税务尽职调查,控制税务风险

在并购重组前,开展税务尽职调查是防范历史遗留税务问题的主要途径。由于各个行业、企业的税务问题不一,税务尽职调查的侧重点也有所不同。例如,房地产行业需重点关注土地增值税预缴和清算、企业所得税预缴和清算、收入确认等问题;工业生产企业需重点关注免税进口设备、出口环节增值税退税、税务优惠的适用性等问题;消费品行业需重点关注消费税、广告宣传费用抵扣限额、礼品赠送、视同销售等问题;科技企业需重点关注高新资格认定、转让定价安排等问题。

开展税务尽职调查的积极作用还突出表现在,可以发现潜在的致命税务缺陷,判断是否继续交易进程;发现潜在的问题,制定交易前后相应的应对措施;分析目标公司真实的盈利能力、现金流、资产质量;发现目标公司未来税务优化的机遇。税务尽职调查可以为投资方决策、为交易谈判提供协助,特别是:(1)全面审查、匡算历史税务风险,以确定对交易价格的影响;(2)对目前税务情况的延续性进行分析,以协助未来盈利预测或财务模型分析;(3)并购协议中,应确保充分的税务保证和赔偿条款。

作者:刘天永,北京华税律师事务所主任,全国律协财税法专业委员会副主任兼秘书长,法学博士,经济学博士后,税务律师,注册会计师,注册税务师;QQ和个人微信号均为:977962,添加可互动交流。)